兩萬字逐條解讀《危害稅收征管案件司法解釋》（一）
作者：劉云剛 樊聰穎 2024-03-25開始逐條解讀之前，本文整體介紹一下危害稅收征管犯罪。該類犯罪一共有14個罪名，其中：4個罪名與稅款有關，分別是逃稅罪（刑法第201條）、抗稅罪（202條）、逃避追繳欠稅罪（203條）、騙取出口退稅罪（204條）；其余10個罪名與發票有關，分別是虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪（205條），虛開發票罪（205條之一），偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪（206條），非法出售增值稅專用發票罪（207條），非法購買增值稅專用發票、購買偽造的增值稅專用發票罪（208條），非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、抵押稅款發票罪（209條第1款），非法制造、出售非法制造的發票罪（209條第2款），非法出售用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪（209條第3款），非法出售發票罪（209條第4款）和持有偽造的發票罪（第210條之一）。
可以看出，刑法對稅款采取了全方位的保護，規定了4個罪名。從偷（逃稅罪）、逃（逃避追繳欠稅罪）、抗（抗稅罪）、騙（騙取出口退稅罪）4個維度規定危害稅款安全的犯罪，并分別規定了不同的定罪量刑標準。刑法對發票采取了全方位、全流程的保護。首先，刑法把發票分為3類，分別是增值稅專用發票，可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，以及除增值稅專用發票，可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的其他發票。刑法對3類發票進行全方位的保護。其次，刑法對發票的制造、出售、購買、持有和開具等環節的各種行為進行全流程的規范。不同環節對不同類型發票的犯罪行為可以分為10種，具體如下表。
為了解釋危害稅收征管犯罪，兩高和公安部歷史上頒布下列若干司法解釋和司法文件。本司法解釋施行后，除本司法解釋和《刑事案件立案追訴標準（二）》外，其他的不再適用。
第一條 納稅人進行虛假納稅申報，具有下列情形之一的，應當認定為刑法第二百零一條第一款規定的“欺騙、隱瞞手段”：
（一）偽造、變造、轉移、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證或者其他涉稅資料的；
（二）以簽訂“陰陽合同”等形式隱匿或者以他人名義分解收入、財產的；
（三）虛列支出、虛抵進項稅額或者虛報專項附加扣除的；
（四）提供虛假材料，騙取稅收優惠的；
（五）編造虛假計稅依據的；
（六）為不繳、少繳稅款而采取的其他欺騙、隱瞞手段?！?/strong>
具有下列情形之一的，應當認定為刑法第二百零一條第一款規定的“不申報”：
（一）依法在登記機關辦理設立登記的納稅人，發生應稅行為而不申報納稅的；
（二）依法不需要在登記機關辦理設立登記或者未依法辦理設立登記的納稅人，發生應稅行為，經稅務機關依法通知其申報而不申報納稅的；
（三）其他明知應當依法申報納稅而不申報納稅的。
扣繳義務人采取第一、二款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，“數額較大”的，依照刑法第二百零一條第一款的規定定罪處罰。扣繳義務人承諾為納稅人代付稅款，在其向納稅人支付稅后所得時，應當認定扣繳義務人“已扣、已收稅款”。
解讀：
1、本條是對《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》第1條的修改。
2、《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》第1條規定了5種偷稅行為，其中前4種是借鑒了《稅收征管法》第63條的表述，其實沒有新意，也難以給納稅人提供準確的指引。修改后，本條第1款羅列了常見的逃稅手段，比如，以陰陽合同隱匿收入、財產，以他人名義分解收入、財產，虛抵進項稅額或者虛報專項附加扣除，騙取稅收優惠，編制虛假計稅依據等。這種列舉方式簡單明了，能給納稅人提供準確的指引。
3、本條第2款是對不申報情形進行列舉。對企業而言，根據其設立登記的情況區分為已辦理設立登記的納稅人和未辦理設立登記的納稅人。前者，發生應稅行為而不申報納稅的，構成不申報；后者，經稅務機關依法通知其申報而不申報納稅的，構成不申報。對自然人而言，屬于不需要辦理設立登記的情形，發生應稅行為經稅務機關依法通知其申報而不申報納稅的，構成不申報。此外，還做了兜底規定，其他明知應當依法申報納稅而不申報納稅的，構成不申報。至于明知的標準，應以現行稅法明確規定為標準?，F行稅法規定了申報義務，應推定納稅人明知應當申報納稅。
4.1、本條第3款規定了扣繳義務人的定罪標準。扣繳義務人采用本條第1款和第2款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，“數額較大”的，依照逃稅罪相關規定定罪處罰。在犯罪構成上，只有逃稅數額的要求，沒有逃稅比例的要求，這和納稅人逃稅罪的犯罪構成明顯不同。后者既有逃稅數額標準，又有逃稅比例標準。《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》第1條規定，扣繳義務人實施前款行為之一，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數額在1萬元以上且占應繳稅額10%以上的，依照逃稅罪相關規定定罪處罰。新《危害稅收征管刑事案件司法解釋》廢止了《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》第1條關于逃稅比例10%的規定。實際上，《刑事案件立案追訴標準（二）》第52條第1款規定，扣繳義務人采取欺騙、隱瞞手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數額在10萬元以上的，應立案追訴。這已經明確否定了逃稅比例作為扣繳義務人逃稅罪的構成要件。
4.2、進一步需要說的是，納稅人逃稅罪犯罪構成要件中包括逃稅數額和逃稅比例，這是考慮到納稅人不繳或少繳的是本人的稅款，因此，需要從數額和比例兩個方面判斷考查，否則，有失偏頗；扣繳義務人逃稅罪犯罪構成要件只包括逃稅數額，不包括逃稅比例，主要是考慮到扣繳義務人不繳或少繳的是他人的稅款。如果有逃稅比例的要求，則會放縱不繳或少繳“數額巨大”，但逃稅比例達不到標準的扣繳義務人。
4.3、關于“已扣、已收稅款”，一般的理解是，扣繳義務人已經扣留稅款或者已經收到稅款。實踐中常見的包稅條款（交易雙方約定稅款由非納稅人一方承擔，納稅人一方取得稅后款項），是否構成“已扣、已收稅款”？《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》第1條規定，扣繳義務人書面承諾代納稅人支付稅款的，應當認定扣繳義務人“已扣、已收稅款”。前述規定只考慮是否有代納稅人支付稅款的書面承諾，不考慮稅后所得是否支付?？劾U義務人只有在支付時才有扣繳義務，而不是在納稅義務發生時就有扣繳義務。因此，本條第3款規定，滿足扣繳義務人承諾為納稅人代付稅款，且在其向納稅人支付稅后所得時，才構成扣繳義務人“已扣、已收稅款”，進一步減輕了扣繳義務人的責任，更符合稅法本意。當然，約定包稅條款的支付人在支付稅后所得時，不要忘了進行扣繳申報，否則，構成不申報。
第二條 納稅人逃避繳納稅款十萬元以上、五十萬元以上的，應當分別認定為刑法第二百零一條第一款規定的“數額較大”、“數額巨大”。
扣繳義務人不繳或者少繳已扣、已收稅款“數額較大”、“數額巨大”的認定標準，依照前款規定。
解讀：
1.1、本條規定了逃稅罪量刑情節“數額較大”、“數額巨大”的標準。應該說，這是本司法解釋的重大成果。在本司法解釋頒布之前，并無“數額較大”、“數額巨大”的具體標準。各地法院認定“數額較大”、“數額巨大”的尺度不統一，同案不同判的案例大量存在。
1.2、筆者幾年前對2017年度全國逃稅罪案件做過實證分析，當時逃稅罪立案追訴的數額標準為5萬元。當年度被判逃稅罪的案件中，逃稅數額平均值為81.48萬元，中位值為34.01萬元，遠高于立案追訴標準。此外，由于當時沒有“數額巨大”的具體金額標準，在當年度的逃稅罪案件中，有逃稅數額20.2萬元就被認定為“數額巨大”的案件，也有逃稅數額456.75萬元被認定為“數額巨大”的案件，可見不同地區法院關于“數額巨大”的標準并不統一，而且差距很大。因此，本司法解釋明確規定“數額巨大”的金額標準，有利于同案同判。
2、本條規定扣繳義務人不繳或者少繳已扣、已收稅款“數額較大”、“數額巨大”的認定標準，依照前款規定。因為扣繳義務人不繳或少繳“已扣、已收稅款”按逃稅罪處理，所以，納稅人逃稅罪中“數額較大”、“數額巨大”的標準同樣適用于扣繳義務人不繳或少繳稅款的情形。
第三條 納稅人有刑法第二百零一條第一款規定的逃避繳納稅款行為，在公安機關立案前，經稅務機關依法下達追繳通知后，在規定的期限或者批準延緩、分期繳納的期限內足額補繳應納稅款，繳納滯納金，并全部履行稅務機關作出的行政處罰決定的，不予追究刑事責任。但是，五年內因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機關給予二次以上行政處罰的除外?！ ?/strong>
納稅人有逃避繳納稅款行為，稅務機關沒有依法下達追繳通知的，依法不予追究刑事責任。
解讀：
1.1、本條第1款是新增內容，主要解決行政程序和刑事程序的銜接問題。本條第1款施行之前，何時補繳稅款、繳納滯納金和接受行政處罰可以適用“初犯免刑”條款（也即刑法第201條第4款，下同），存有爭議。一種觀點認為，在稅務機關移送、公安機關偵查、檢察院公訴和法院審理任一階段，只要納稅人補繳稅款、繳納滯納金和接受行政處罰后，都可以適用“初犯免刑”條款，也即稅務機關不得移送、公安機關不得立案追訴，檢察院不得公訴和法院不得判有罪。另一種觀點認為，根據《刑事案件立案追訴標準（二）》，必須要在公安機關立案前補繳稅款、繳納滯納金和接受行政處罰，否則，不能適用“初犯免刑”條款。本條第1款采納了后者，明確規定應在公安機關立案前補繳稅款、繳納滯納金和履行行政處罰決定，方可適用“初犯免刑”條款。此外對履行行政處罰決定的程度和范圍，也予以明確，也就是要全部履行。需要進一步說明的是，對逃稅行為的行政處罰，根據《稅收征管法》的相關規定，只有罰款處罰。
1.2、補繳稅款、繳納滯納金和履行罰款決定的期限，現行稅法并未規定。實踐中，稅務機關一般要求在稅務處理決定和處罰決定等追繳通知送達之日起15日內補繳稅款、繳納滯納金和繳納罰款。本條規定了延期期限和分期期限，為面臨刑事追訴的納稅人提供了延期和分期繳納的機會。如何延期和分期，這有賴于稅務機關的規定。為了全國稅務機關統一標準，建議由國家稅務總局制定相關的延期和分期繳納的具體辦法。
2、本條第2款是新增內容，劃定了公安機關追究逃稅罪的時間界限。本規定施行前，對于逃稅行為如需追究刑事責任，一般是由稅務機關移送至公安機關，但也有公安機關在稅務機關移送前立案追訴的。對此，本規定明確規定未經稅務機關依法下達追繳通知的，依法不予追究刑事責任。這個規定避免了稅務機關和公安機關同時對納稅人進行稅務稽查和刑事偵查，有利于減輕納稅人負擔，也有利于避免稅務機關和公安機關之間可能的矛盾。
3、有種觀點認為，不區分納稅人是否符合“初犯免刑”，統一適用稅務處理前置程序（也即本司法解釋第3條第2款），不利于發揮刑法的威懾力。因此，要區分納稅人是否符合“初犯免刑”標準，如符合的，則應稅務處理前置，然后再刑事處理；否則，不應先適用稅務處理前置程序，應直接由公安機關進行刑事處理。筆者認為，在稅務機關立案稽查和公安機關立案偵查前，雙方都無法判斷納稅人是否符合“初犯免刑”，因此，雙方可能為了判斷是否“初犯免刑”，都予以立案，而且各自判斷還存在不一致的可能。因此，采用這個觀點，可能會導致稅務機關和公安機關同時立案，增加納稅人的負擔，也不利于法律的統一施行。
第四條 刑法第二百零一條第一款規定的“逃避繳納稅款數額”，是指在確定的納稅期間，不繳或者少繳稅務機關負責征收的各稅種稅款的總額。
刑法第二百零一條第一款規定的“應納稅額”，是指應稅行為發生年度內依照稅收法律、行政法規規定應當繳納的稅額，不包括海關代征的增值稅、關稅等及納稅人依法預繳的稅額。
刑法第二百零一條第一款規定的“逃避繳納稅款數額占應納稅額的百分比”，是指行為人在一個納稅年度中的各稅種逃稅總額與該納稅年度應納稅總額的比例；不按納稅年度確定納稅期的，按照最后一次逃稅行為發生之日前一年中各稅種逃稅總額與該年應納稅總額的比例確定。納稅義務存續期間不足一個納稅年度的，按照各稅種逃稅總額與實際發生納稅義務期間應納稅總額的比例確定。
逃稅行為跨越若干個納稅年度，只要其中一個納稅年度的逃稅數額及百分比達到刑法第二百零一條第一款規定的標準，即構成逃稅罪。各納稅年度的逃稅數額應當累計計算，逃稅額占應納稅額百分比應當按照各逃稅年度百分比的最高值確定?！?/strong>
刑法第二百零一條第三款規定的“未經處理”，包括未經行政處理和刑事處理?！?/strong>
解讀：
1、本條主要是關于逃稅數額、逃稅比例的規定。逃稅比例的計算又涉及到應納稅額，進一步規定了應納稅額的計算規則。
2.1、本條第1款是對“逃避繳納稅款數額”的定義，主要有兩個限定條件，一是確定的納稅期間，二是由稅務機關負責征收。前者延續了《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》第3條第1款的規定，后者是新增規定。
2.2、由于納稅期間可能是一個納稅年度（1月1日至12月31日），也可能不足一個納稅年度，比如新辦企業的企業所得稅納稅期間，清算企業的企業所得納稅期間，還可能不按納稅年度確定納稅期間的，比較常見的是按次進行納稅申報，如車船購置稅、契稅、財產轉讓所得的個人所得稅等。因此，在計算“逃避繳納稅款數額”時，需要一個上位概念，所以，出現了確定的納稅期間這個概念。
2.3、本條第1款規定“逃避繳納稅款數額”僅限于由稅務機關征收的各稅種稅款，海關征收的進口環節的增值稅和關稅等不在此列。逃避繳納海關征收的進口環節的增值稅和關稅等不屬于逃稅罪范圍。
3.1、本條第2款規定了應納稅額的計算規則，應納稅額作為計算逃稅比例的分母，尤為重要。根據本條第2款的規定，作為計算逃稅比例的應納稅額不包括海關代征的增值稅、關稅等及納稅人依法預繳的稅額。本條第2款未提及海關代征的消費稅，可能是疏忽。當然，可以解釋為包括在“增值稅、關稅等”內了。
3.2、《公安部經濟犯罪偵察局關于應納稅總額是否包含海關等部門征收的其他稅種問題的批復》（公經（2006）1829號）規定，刑法第201條所規定的應納稅款及應納稅額不包含海關關稅及海關代征增值稅，《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》第1條、第3條中“應納稅總額”不包含刑法第153條規定的“偷逃應繳稅額”部分在內。《走私刑事案件適用法律若干問題的解釋》第18條規定，刑法第153條規定的“應繳稅額”，包括進出口貨物、物品應當繳納的進出口關稅和進口環節海關代征稅的稅額。根據上述規定可知，《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》對刑法第201條逃稅罪的解釋，其規定應納稅總額不包括刑法第153條規定的“偷逃應繳稅額”部分。《走私刑事案件適用法律若干問題的解釋》規定刑法第153條規定的“應繳稅額”包括進口環節海關代征稅的稅額。因此，逃稅罪應納稅額不包括進口環節海關代征稅的稅額。進口環節海關代征稅的稅額包括代征的消費稅，因此，進口環節海關代征的消費稅不包括在逃稅罪的應納稅額中。鑒于，自本司法解釋施行日起，《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》已經廢止，上述推理的前提不成立。建議司法解釋進一步明確規定，“應納稅額”不包括進口環節海關代征的消費稅。
3.3、本條第2款規定作為計算逃稅比例分母的應納稅額不包括納稅人依法預繳的稅額。首先，這里的“納稅人依法預繳的稅額”是指依法應該預繳但未實繳的稅額，還是依法應該預繳且已實繳的稅額，似乎有不同理解；其次，不同的理解下，應稅稅額不同，計算出來的逃稅比例也就不同了；再次，如果理解為依法應該預繳且已經實繳的稅額，那么，分母扣除了依法應該預繳且已實繳的稅額，作為計算逃稅比例的分子的逃稅數額也應扣除依法應該預繳且已實繳的稅額。當然，依法應該預繳且已經實繳稅額顯然不屬于逃稅數額，本應扣除。那依法應該預繳但未實繳的稅額是否也不屬于逃稅數額？這個問題，本司法解釋并未予以明確。土地增值稅先預繳再清算，企業所得稅先預繳再匯算清繳，綜合所得個人所得稅和經營所得個人所得稅先預繳再清算。預繳稅款的情形大量存在。對于應依法預繳但未實繳的稅款是否屬于逃稅數額，建議后續司法解釋予以明確。
3.4、逃稅比例的影響因素是逃稅數額和應納稅額。逃稅數額有兩種口徑，即含少預繳稅款的逃稅數額和不含少預繳稅款的逃稅數額；應納稅額有兩種口徑，即扣除應該預繳稅額的應納稅額和扣除實際預繳稅額的應納稅額。采用不同口徑，計算出來的逃稅比例有4種。不同的逃稅比例，可能有的達到10%，有的未達到10%；也可能有的達到30%，有的未達到30%?？梢韵胂?，逃稅比例會成為控辯雙方爭議的焦點。
4.1、本條第3款是關于逃稅比例計算期間的規則。逃稅比例是一定期間逃稅數額占應納稅額的比例，逃稅數額和應納稅額應屬于同一期間。本條第3款規定了3類期間逃稅比例的確定。首先，如果行為人應稅行為都是以一個納稅年度作為納稅期限的，那么，逃稅比例就是逃稅行為發生年度逃稅數額與該納稅年度應納稅總額的比例；其次，如果行為應稅行為發生所屬期間不足一個納稅年度的，那么，逃稅比例就是該期間逃稅數額與應納稅額的比例；最后，如果行為人有不按納稅年度確定納稅期間的應稅行為的，那么，按照最后一次不履行該應稅行為納稅義務之日前一納稅年度中逃稅數額與該年度應納稅額總額的比例確定。
4.2、如果行為逃避的是按次進行納稅申報的納稅義務時，確定該逃稅行為的逃稅比例就比較麻煩了。雖然從邏輯上講，應以該逃稅行為當年的逃稅數額占應納稅額的比例來確定逃稅比例。但是，如果以逃稅當年逃稅數額占應納稅額的比例作為逃稅比例的話，那么，在當年終了前行為人可以調整當年應納稅額從而控制逃稅比例。因此，本條第3款規定按逃稅行為發生日前一年的逃稅比例確定。由此產生一個新的問題，該逃稅行為的逃稅數額是否計入前一年的逃稅數額，本司法解釋沒有規定。從邏輯上說，既然計算的是該逃稅行為的逃稅比例，就應該將該逃稅行為的逃稅數額計入前一年的逃稅數額，否則，則可能出現該逃稅行為的逃稅“數額巨大”，但前一年沒有發生逃稅行為時，無論如何也達不到逃稅罪立案追訴比例要求的情形，這顯然是個漏洞。
5.1、本條第4款規定跨年度逃稅行為的逃稅數額和逃稅比例確定問題，其意思與《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》第3條第2款一致。根據本款的規定，如各納稅年度逃稅數額和逃稅比例均達到立案追訴標準，則按逃稅罪論處；如各納稅年度逃稅數額和逃稅比例均未達到立案追訴標準，則不構成逃稅罪。如某一個納稅年度逃稅比例達到立案追訴標準，各納稅年度逃稅數額均未達到立案追訴標準，但各納稅年度逃稅數額之和達到立案追訴標準，是否按逃稅罪處理，存在不同理解。一種理解是，不構成逃稅罪，因為款規定各納稅年度的逃稅稅額應當累計計算，但并未規定以各納稅年度逃稅數額之和作為判斷是否構成逃稅罪的數額標準；另一種理解是，應以逃稅罪論處，因為，本款第一句規定的是存在一個納稅年度逃稅數額和逃稅比例均達到立案追訴標準的情形，從邏輯上將，本款第二句應該規定不存在一個納稅年度逃稅數額和逃稅比例均達到立案追訴標準的情形，以及此種情形，如何確定逃稅數額和逃稅比例。本句又規定各納稅年度的逃稅數額應當累計計算，其言下之意是，以各納稅年度逃稅數額累計之和判斷其是否符合立案追訴標準，否則，累計計算各納稅年度的逃稅數額則無任何意義。筆者同意第二種理解。
5.2、根據上述5.1的第二種理解，如果存在一個納稅年度的逃稅數額和逃稅比例同時達到立案追訴標準的，則按逃稅罪處理。如果不存在一個年度的逃稅數額和逃稅比例均符合立案追訴標的，則按照以下程序判斷是否以逃稅罪論處：第一，計算每個納稅年度的逃稅數額和逃稅比例；第二，累計計算各年度的逃稅數額；第三，按各逃稅年度逃稅百分比最高值確定逃稅比例。根據上述程序的處理結果進行判斷，只要有一個納稅年度的逃稅比例達到立案追訴標準，且各納稅年度累計逃稅稅額達到立案追訴標準，則以逃稅罪論處。
6、本條第5款規定“未經處理”，包括未經行政處理和刑事處理。換言之，逃稅行為只要經過了行政處理或刑事處理，則該逃稅行為的逃稅數額不應累計計算。
第五條 以暴力、威脅方法拒不繳納稅款，具有下列情形之一的，應當認定為刑法第二百零二條規定的“情節嚴重”：
（一）聚眾抗稅的首要分子；
（二）故意傷害致人輕傷的；
（三）其他情節嚴重的情形?！?/strong>
實施抗稅行為致人重傷、死亡，符合刑法第二百三十四條或者第二百三十二條規定的，以故意傷害罪或者故意殺人罪定罪處罰。
解讀：
1、本條第1款是對抗稅罪“情節嚴重”情形的列舉，與《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》第5條相比，保留了聚眾抗稅的首要分子、故意傷害致人輕傷的、以及其他“情節嚴重”的情形，刪除了抗稅數額在10萬元以上和多次抗稅兩種情形。主要原因是考慮到抗稅行為的危害程度與抗稅數額并無直接關系，抗稅罪主要保護的稅務人員的人身安全。
2、本條第2款保留了《偷稅抗稅刑事案件司法解釋》第6條第1款的規定，刪除了第6條2款關于“與納稅人或者扣繳義務共同實施抗稅行為的，以抗稅罪的共犯依法處罰”。同時，本司法解釋第19條規定，幫助實施危害稅收征管犯罪的，以相應犯罪的共犯論處。第19條對所有危害稅收征管犯罪的共犯問題統一作出規定，節約了立法資源。
第六條 納稅人欠繳應納稅款，為逃避稅務機關追繳，具有下列情形之一的，應當認定為刑法第二百零三條規定的“采取轉移或者隱匿財產的手段”：
（一）放棄到期債權的；
（二）無償轉讓財產的；
（三）以明顯不合理的價格進行交易的；
（四）隱匿財產的；
（五）不履行稅收義務并脫離稅務機關監管的；
（六）以其他手段轉移或者隱匿財產的。
解讀：
1.1、本條屬于新增內容，列明采取轉移或隱匿財產的手段的具體情形，可以給納稅人提供更準確的指引。本條是對逃避追繳欠稅罪的解釋。逃稅罪指的是納稅人發生納稅義務但不申報或者虛假申報達到法定標準的行為，逃避追繳欠稅罪是納稅人欠繳稅款后，采取轉移或隱匿財產手段，逃避稅務機關追繳稅款的行為。兩者的區別之一在于，前者發生在欠稅之前，后者發生在欠稅之后。
1.2、欠稅主要包括納稅人申報后未繳形成的欠稅、延期期滿未繳形成的欠稅、未履行稅務稽查決定形成的欠稅、以及核定征收未繳形成的欠稅。
2.1、欠稅之后，納稅人符合獨立交易原則的經營行為受到保護。但是，違反獨立交易原則的交易行為（如放棄到期債權、無償轉讓財產、以明顯不合理的價格進行交易），以及隱匿財產、脫離監管的行為被禁止。
2.2、明顯不合理的價格的判斷標準，本司法解釋并未規定，可以參考《民法典》合同編通則司法解釋的規定。以明顯不合理的價格交易，包括以明顯不合理的高價購買和以明顯不合理的低價出售。根據《民法典》合同編通則司法解釋的規定，轉讓價格未達到交易時交易地的市場交易價或者指導價70%的，一般可以認定為“明顯不合理的低價”；受讓價格高于交易時交易地的市場交易價或者指導價30%的，一般可以認定為“明顯不合理的高價”。
2.3、隱匿財產包括物理上的隱藏和法律上的隱匿，比如欠稅人將財產委托給他人代持，屬于典型的隱匿財產。如果納稅人有欠稅行為，在委托他人代持財產時，要防止構成逃避追繳欠稅罪。
2.4、脫離稅務機關監管一般是指納稅人或其法定代表人失去聯系，下落不明，導致稅務機關無法對其進行監管。從文義上看，脫離稅務機關監管并不屬于轉移或者隱匿財產，考慮到納稅人不履行稅收義務并脫離稅務機關監管可能會致使稅務機關無法追繳欠稅，從目的解釋的角度，將其納入轉移或隱藏財產的外延范圍，符合立法目的。
3、理解本條，還應結合刑法第203條的規定來看。如果采取轉移或隱匿財產的手段，并未致使稅務機關無法追繳欠繳的稅款，不構成逃避追繳欠稅罪。比如，納稅人因為其他目的轉移或隱匿財產，但剩余財產價值超過欠繳稅款的，稅務機關仍然可以對其采取稅收保全措施和強制執行措施，追繳欠繳的稅款。
4、如果納稅人采取轉移或隱匿財產的手段，致使稅務機關無法追繳所欠滯納金和罰款的，根據罪行法定原則，不構成本罪。納稅人采取轉移或隱匿財產的手段，致使稅務機關無法追繳欠繳稅款，無法適用“初犯免刑”條款。
5、追究逃避追繳欠稅罪前是否需要稅務機關先采取稅收保全措施和強制執行措施，本司法解釋并無規定。但從邏輯上講，既然本罪以導致稅務機關無法追繳欠繳稅款這個結果作為要件，那么，言下之意要求稅務機關采取追繳措施。如果未采取追繳措施，則無法確定納稅人轉移或隱匿財產導致的無法追繳的欠稅結果。前述追繳措施，從稅收征管法來看，就是稅收保全措施和強制執行措施。因此，只有當稅務機關采取稅收保全措施和強制執行措施后仍然無法追繳欠稅稅額達到立案追訴標準，方構成本罪。
6、本罪立案追訴標準為致使稅務機關無法追繳欠繳的稅款數額1萬元以上，遠低于逃稅罪、騙取出口退稅罪立案追訴的數額標準。
（未完待續）
