“面對CRS（肥貓法案），你該如何應(yīng)對？”之CRS的歷史發(fā)展與目前狀況
作者：石育斌、王浩、周云帆 2016-12-262016年10月14日，我國國家稅務(wù)總局就《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調(diào)查管理辦法（征求意見稿）》（以下簡稱“《管理辦法》”）公開征求意見。該《管理辦法》被認(rèn)為是中國版FATCA法案（美國《海外賬戶稅收遵從法案》，俗稱“肥貓法案”），是我國履行金融賬戶涉稅信息自動交換國際義務(wù)的法律依據(jù)和具體措施，其目的在于加強(qiáng)稅收征管，打擊跨境逃稅避稅。該《管理辦法》一經(jīng)發(fā)布，即引起了社會各界的廣泛關(guān)注與熱議。
由于該《管理辦法》涉及的內(nèi)容是跨國稅收監(jiān)管，涉及國內(nèi)法、外國法以及國際法三個維度的法律法規(guī)以及相互關(guān)系，是一個內(nèi)容龐雜、不易理解、但卻極為重要的法律體系。錦天城律師事務(wù)所高級合伙人、法學(xué)博士石育斌律師及其團(tuán)隊(duì)成員，將通過系列法律分析文章的方式，為讀者梳理CRS的歷史脈絡(luò)、闡述CRS的法律規(guī)定、解答CRS實(shí)踐中的諸多難題。
本文將重點(diǎn)介紹和分析CRS的歷史發(fā)展與目前狀況，以期為讀者正確理解CRS的由來、含義、目前狀態(tài)、未來發(fā)展趨勢等提供助益。
一、歐盟法律體系
歐盟在歐洲范圍內(nèi)推行金融賬戶涉稅信息自動交換制度，主要是通過以下兩個法令：（1）2003年頒布的歐盟《利息稅指令》（Council Directive 2003/48/EC of June 2003 on Taxation of Savings Income in the Form of Interest Payments）；及（2）2011年頒布的歐盟《稅收行政合作指令》（The Directive 2011/16/EU on Administrative Cooperation）第8條。由于歐洲部分國家國內(nèi)銀行保密法的存在，《利息稅指令》所規(guī)定的信息自動交換僅停留在利息所得上，并未對其他所得與財產(chǎn)的涉稅信息做出規(guī)范，而《稅收行政合作指令》第8條則將AEOI（《金融賬戶信息自動交換標(biāo)準(zhǔn)》（Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information），簡稱“AEOI”）規(guī)定為歐盟成員國的強(qiáng)制性義務(wù)，同時也將涉稅信息范圍從利息所得擴(kuò)大至雇傭所得、董事費(fèi)、壽險產(chǎn)品、養(yǎng)老金、不動產(chǎn)的所有權(quán)以及所得這五類信息。
歐盟AEOI體系逐漸興起，雖然其適用的國家與地區(qū)始終局限在歐洲地區(qū)，但其信息交換理念、信息交換方式卻是對AEOI發(fā)展具有較大的推動。
二、美國法律體系
如果說歐盟AEOI體系是對AEOI的有益推動，那作為OECD（經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織，Organization for Economic Co-operation and Development）制定AEOI藍(lán)本之一的美國FATCA法案可以視為AEOI發(fā)展的催化劑。
美國FATCA法案是2010年3月18日新增至美國《國內(nèi)稅收法典》（Internal Revenue Code）A部分第四章節(jié)第1471條至第1474條的規(guī)定，該部分內(nèi)容俗稱“肥貓”或“肥咖”法案—《海外賬戶納稅法案》（Foreign Account Tax Compliance Act，以下簡稱“FATCA”）。
FATCA法案的核心內(nèi)容為：居住在美國境內(nèi)、在海外擁有5萬美元以上資產(chǎn)或者居住在美國境外、在海外擁有20萬美元以上資產(chǎn)的美國公民和持有美國綠卡的外國人都需要在2012年4月15日前向政府申報包括海外股票及債券、已達(dá)退休年齡人士的海外退休金、各種對沖基金和私募基金在內(nèi)的信息；同時，F(xiàn)ATCA法案要求全球的金融機(jī)構(gòu)與美國國稅局進(jìn)行合作，對其掌握的賬戶信息進(jìn)行盡職調(diào)查，進(jìn)而辨別出美國納稅人的相關(guān)賬戶信息并將該信息報送至美國國稅局，對不遵守信息報告義務(wù)的外國金融機(jī)構(gòu)在獲得來源于美國的某些收入（包括股票紅利、利息、保險費(fèi)等）時將被美國政府征收30%的預(yù)提稅。另外，美國政府還通過與外國政府簽署政府間互惠模式合作協(xié)議或非互惠模式合作協(xié)議的方式來減少或消除FATCA法案與各國稅收制度以及法律法規(guī)的沖突與障礙。
2012年2月7日，美國與法國、德國、意大利、西班牙和英國分別發(fā)表了雙邊合作聲明，美國與上述五國將按照互惠模式執(zhí)行FATCA的雙邊合作，隨后部分歐盟成員國也與美國簽署了執(zhí)行關(guān)于FATCA法案的政府間協(xié)定。
三、全球法律體系/OECD法律體系
雖然美國FATCA法案“繞開主權(quán)國家之間復(fù)雜的政治藩籬，在納稅人居住國稅收監(jiān)管機(jī)關(guān)與稅收來源國金融機(jī)構(gòu)之間構(gòu)建直接通道”，同時也有諸多國家與美國簽署的政府間協(xié)議，但是該法案顯然是美國一國推行的全球稅收監(jiān)管協(xié)作制度，具有天然的“霸權(quán)主義”的烙印。同時，雖然各國家和地區(qū)都為其自身制定了符合本國或地區(qū)要求的AEOI標(biāo)準(zhǔn)文件，但是卻不能相通互融，缺乏統(tǒng)一的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。為此，2013年4月9日，法國、德國、意大利、西班牙與英國五國財長宣布，除了與美國簽署執(zhí)行FATCA法案的相關(guān)協(xié)議外，也會制定五國之間的參照FATCA模式的AEOI制度，此舉得到了眾多國家的支持與響應(yīng)，國際社會開始嘗試構(gòu)建全球體系的AEOI。
為了成功推進(jìn)全球各國之間的反避稅合作，2013年4月19日，G20財長與央行行長會議決定委托OECD研究并制定具有全球化意義的AEOI標(biāo)準(zhǔn)。
2014年2月13日，OECD發(fā)布了新版的AEOI規(guī)則，AEOI包括“通用報告標(biāo)準(zhǔn)”（Common Reporting Standard，以下簡稱“CRS”）以及“稅務(wù)當(dāng)局協(xié)定范本”（Model Competent Authority Agreement，以下簡稱“MCAA”）兩部分。
為了對各國與地區(qū)落實(shí)AEOI提供更好的指導(dǎo)與幫助，2014年7月15日OECD在G20財長會議上發(fā)布了《關(guān)于稅收的金融賬戶信息自動交換標(biāo)準(zhǔn)》（Standard for Automatic Exchange of Financial Accounts Information in Tax Matters，簡稱“稅收AEOI”）。稅收AEOI包括了CRS與MCAA的內(nèi)容與解釋，同時在附錄部分提供了《多邊稅務(wù)當(dāng)局協(xié)定范本》(Multilateral MCAA)、《單邊稅務(wù)當(dāng)局協(xié)定范本》（Nonreciprocal MCAA）等多項(xiàng)技術(shù)文件，讓各個國家與地區(qū)有了切實(shí)有效的參照標(biāo)準(zhǔn)。
CRS是稅收AEOI的核心內(nèi)容，是在各國與地區(qū)推行AEOI的重要指導(dǎo)文件。CRS主要規(guī)定了盡職調(diào)查與報告義務(wù)，包括履行盡職調(diào)查職責(zé)的機(jī)構(gòu)、盡職調(diào)查的對象以及內(nèi)容等，一共含有九部分，分別為：一般報告義務(wù)（General Reporting Requirements）；盡職調(diào)查的一般規(guī)定（General Due Diligence Requirements）；對已有的個人賬戶的盡職調(diào)查（Due Diligence for preexisting Individual Accounts）；對新設(shè)個人賬戶的盡職調(diào)查（Due Diligence for New Individual Accounts）；對已有的企業(yè)賬戶的盡職調(diào)查（Due Diligence for preexisting Entity Accounts）；對新設(shè)企業(yè)賬戶的盡職調(diào)查（Due Diligence for New Entity Accounts）；特殊盡職調(diào)查規(guī)則（Special Due Diligence）；定義條款（Defined Terms）以及制度的有效執(zhí)行（Effective Implementation）。CRS的實(shí)施需要借助各國將其轉(zhuǎn)化為國內(nèi)法來進(jìn)行，如我國擬推出的《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調(diào)查管理辦法》就是CRS中國化的具體實(shí)踐。
四、CRS的現(xiàn)狀
在G20的大力推行下，目前已有101個國家或地區(qū)承諾實(shí)施稅收AEOI標(biāo)準(zhǔn)，中國也在2014年9月承諾實(shí)施稅收AEOI標(biāo)準(zhǔn)。
下表為承諾實(shí)施稅收AEOI的國家列表：
2017年進(jìn)行首次信息交換的國家或地區(qū) 2018年進(jìn)行首次信息交換的國家或地區(qū)
安圭拉；阿根廷；巴巴多斯；比利時；巴慕大；英屬維爾京群島；保加利亞；開曼群島；哥倫比亞；克羅地亞；庫拉索島；塞浦路斯；捷克共和國；丹麥；多米尼亞；愛沙尼亞；法羅群島；芬蘭；法國；德國；直布羅陀；希臘；格陵蘭；格恩西島；匈牙利；冰島；印度；愛爾蘭；馬恩島；意大利；澤西；韓國；拉脫維亞；列支敦士登；立陶宛；盧森堡；馬耳他；墨西哥；蒙塞拉特島；荷蘭；紐埃；挪威；波蘭；葡萄牙；羅馬尼亞；圣馬力諾；塞舌爾；斯洛伐克共和國；斯洛文尼亞；南非；西班牙；瑞典；特立尼和多巴哥；特克斯和凱科斯群島；英國 阿爾巴尼亞；安道爾；安提瓜和巴布達(dá)；阿魯巴；澳大利亞；奧地利；巴哈馬群島；伯利茲；巴西；汶萊；加拿大；智利；中國；庫克群島；哥斯達(dá)黎加；加納；格林納達(dá)；香港；印度尼西亞；以色列；日本；科威特；澳門；馬來西亞；馬紹爾群島；毛里求斯；摩納哥；瑙魯；新西蘭；卡塔爾；俄羅斯；圣基茨和尼維斯；薩摩亞；圣盧西亞；圣文森特和格林納丁斯；沙特阿拉伯；新加坡；圣馬丁島；瑞士；土耳其；阿拉伯聯(lián)合酋長國；烏拉圭；瓦努阿圖
（完）
