涉稅民事訴訟案件常見(jiàn)類(lèi)型、主要爭(zhēng)議與裁判要旨
作者：劉云剛 樊聰穎 2025-04-29涉稅訴訟案件主要包括三類(lèi)：稅務(wù)行政訴訟案件、涉稅民事訴訟案件和涉稅犯罪案件。稅務(wù)行政訴訟案件以納稅人、扣繳義務(wù)人為原告，以稅務(wù)機(jī)關(guān)為被告，受理范圍明確，由法院行政法庭適用《行政訴訟法》進(jìn)行審理和判決；涉稅犯罪案件主要包括危害稅收征收管理犯罪14個(gè)罪名，受理范圍明確，由法院刑事法庭適用《刑事訴訟法》進(jìn)行審理和判決。涉稅民事訴訟案件，受理范圍模糊、爭(zhēng)議多樣、裁判缺乏統(tǒng)一。本文旨在通過(guò)案例分析，研究涉稅民事訴訟案件的定義、受理范圍，劃分類(lèi)型，歸納爭(zhēng)議焦點(diǎn)和裁判要旨，為稅務(wù)司法審判專(zhuān)業(yè)化提供借鑒。
涉稅民事訴訟案件，首先是民事案件，由人民法院民商事法庭適用《民事訴訟法》進(jìn)行審理和判決；其次，涉稅民事訴訟案件主要爭(zhēng)議是稅務(wù)爭(zhēng)議，也就是原被告雙方對(duì)稅法適用發(fā)生爭(zhēng)議；再次，涉稅民事訴訟案件原告可以是稅務(wù)機(jī)關(guān)，也可以雙方都不是稅務(wù)機(jī)關(guān)，但稅務(wù)機(jī)關(guān)不能作為被告。根據(jù)上述特點(diǎn)，可以把涉稅民事訴訟案件定義為主要爭(zhēng)議焦點(diǎn)是稅務(wù)爭(zhēng)議的民事訴訟案件。
涉稅民事訴訟案件主要包括三類(lèi)：一是，因合同約定和履行引發(fā)稅務(wù)爭(zhēng)議的民事訴訟案件；二是，稅務(wù)機(jī)關(guān)采取民事訴訟進(jìn)行稅收征管引發(fā)的民事訴訟案件；三是，稅務(wù)機(jī)關(guān)在破產(chǎn)程序中進(jìn)行稅收征管引發(fā)的民事訴訟案件。
一、因合同約定和履行引發(fā)稅務(wù)爭(zhēng)議的民事訴訟案件
（一）因?qū)r(jià)格與稅的關(guān)系未作約定或約定不明導(dǎo)致的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
在增值稅方面，價(jià)格與稅的關(guān)系，體現(xiàn)為合同價(jià)格是含增值稅價(jià)格還是不含增值稅價(jià)格。如果合同未約定價(jià)格是否包括增值稅稅額或者對(duì)此約定不明，則銷(xiāo)售方可能會(huì)認(rèn)為價(jià)格不包括增值稅稅款，并據(jù)此要求購(gòu)買(mǎi)方另外支付增值稅稅額；購(gòu)買(mǎi)方則可能會(huì)認(rèn)為價(jià)格包括增值稅稅款，并據(jù)此拒絕另外支付增值稅稅款。
在個(gè)人所得稅方面，價(jià)格與稅的關(guān)系，體現(xiàn)為合同約定的價(jià)格是稅前價(jià)格還是稅后價(jià)格。如果合同未約定價(jià)格是否是稅后價(jià)格或者對(duì)此約定不明，則付款人會(huì)認(rèn)為價(jià)格是稅前價(jià)格，收款人則認(rèn)為價(jià)格是稅后價(jià)格。稅前稅后價(jià)格問(wèn)題，一般出現(xiàn)在一方主體為自然人的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同、財(cái)產(chǎn)租賃合同和勞動(dòng)合同中。如果雙方約定價(jià)格為稅后價(jià)格，那么，這也屬于稅費(fèi)承擔(dān)問(wèn)題。
2、裁判要旨
在（2013）臺(tái)玉商初字第1997號(hào)案中，買(mǎi)賣(mài)合同雙方當(dāng)事人因合同未約定價(jià)格是否包含增值稅產(chǎn)生爭(zhēng)議。法院認(rèn)為，銷(xiāo)售方未能提供有效證據(jù)證明訴爭(zhēng)價(jià)款為不含稅價(jià)，且購(gòu)買(mǎi)方提供的證據(jù)形式合法、內(nèi)容真實(shí)且與待證事實(shí)有關(guān)聯(lián)，因此訴爭(zhēng)價(jià)款應(yīng)推定為含稅價(jià)；在（2018）川08民終144號(hào)案、（2019）閩08民終1389號(hào)案以及（2019）粵01民終22710號(hào)案中，由于購(gòu)買(mǎi)方主張含稅價(jià)的證據(jù)不足，且雙方長(zhǎng)期交易中購(gòu)買(mǎi)方未要求銷(xiāo)售方開(kāi)具發(fā)票，法院推定合同價(jià)格為不含稅價(jià)。上述案例存在一個(gè)共同特點(diǎn)是法院根據(jù)舉證規(guī)則進(jìn)行判決，主張含稅一方證據(jù)不足時(shí)，認(rèn)定為不含稅價(jià)格；主張不含稅價(jià)一方證據(jù)不足時(shí)，認(rèn)定為含稅價(jià)格。
在（2017）滬01民終12663號(hào)案中，勞動(dòng)者除按勞動(dòng)合同約定從用人單位取得勞動(dòng)報(bào)酬外，還存在以報(bào)銷(xiāo)差旅費(fèi)等費(fèi)用的形式從用人單位取得銷(xiāo)售傭金收入的情況，但雙方未對(duì)前述銷(xiāo)售傭金收入是稅前還是稅后收入作出約定。法院認(rèn)為，員工簽字認(rèn)可的員工手冊(cè)中規(guī)定用人單位在每次支付報(bào)酬時(shí)代扣代繳相應(yīng)個(gè)人所得稅，因此勞動(dòng)者有理由相信其領(lǐng)取的銷(xiāo)售傭金為稅后收入。
（二）因稅率調(diào)整導(dǎo)致的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
銷(xiāo)售方適用調(diào)整前的稅率還是調(diào)整后的稅率向購(gòu)買(mǎi)方開(kāi)具增值稅發(fā)票，是增值稅稅率下調(diào)過(guò)程中常見(jiàn)的爭(zhēng)議。銷(xiāo)售方一般主張適用調(diào)整后稅率開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，而購(gòu)買(mǎi)方則主張適用調(diào)整前的稅率開(kāi)具增值稅發(fā)票，此種爭(zhēng)議在合同約定價(jià)格為含增值稅價(jià)時(shí)尤為突出。與此相關(guān)的爭(zhēng)議是，若合同簽訂時(shí)增值稅稅率與履行時(shí)實(shí)際稅率不一致，合同價(jià)格是否應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整。
2、裁判要旨
當(dāng)前司法實(shí)踐中對(duì)該問(wèn)題存在不同的裁判觀點(diǎn)，具體而言：（1）在合同明確約定價(jià)款調(diào)整規(guī)則時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循合同約定。在（2020）蘇01民終5998號(hào)案中，法院認(rèn)為，合同約定了不論是市場(chǎng)因素或者是政府行為因素，合同單價(jià)不受任何影響而調(diào)整。根據(jù)這一約定，合同單價(jià)不應(yīng)因稅率變化再作調(diào)整。而在（2020）贛民終955號(hào)案中，法院認(rèn)為雙方約定按照法定稅率據(jù)實(shí)結(jié)算，因此合同價(jià)格應(yīng)當(dāng)按照下調(diào)后的稅率據(jù)實(shí)調(diào)整；（2）在雙方?jīng)]有明確約定且沒(méi)有其他證據(jù)證明不應(yīng)適用調(diào)整后稅率的情況下，法院認(rèn)為應(yīng)當(dāng)按照調(diào)整后的稅率進(jìn)行結(jié)算，稅率調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)或利益由銷(xiāo)售方承擔(dān)或享有，不應(yīng)變更合同價(jià)款。在（2020）皖11民終603號(hào)案中，法院認(rèn)為，雙方約定的房屋總價(jià)為固定含稅價(jià)，稅率變動(dòng)不影響房屋總價(jià)。增值稅稅率調(diào)整的收益由商品房銷(xiāo)售方享有，購(gòu)買(mǎi)方無(wú)權(quán)要求退還增值稅稅款。在（2020）最高法民申4542號(hào)案中，法院認(rèn)為稅率變化是國(guó)家政策調(diào)整的結(jié)果，由此導(dǎo)致購(gòu)買(mǎi)方抵扣稅額出現(xiàn)變動(dòng)是銷(xiāo)售方在簽訂案涉合同時(shí)不可預(yù)見(jiàn)的，購(gòu)買(mǎi)方要求銷(xiāo)售方賠償相應(yīng)的款項(xiàng)，依據(jù)不足。（2020）桂民終737號(hào)案中法院也支持上述觀點(diǎn)，認(rèn)為在雙方當(dāng)事人對(duì)因國(guó)家下調(diào)稅率導(dǎo)致的貨款差額如何處理沒(méi)有作出約定，且雙方合同履行不存在違約的情況下，購(gòu)買(mǎi)方要求銷(xiāo)售方退還因稅率變化導(dǎo)致的貨款差額沒(méi)有合同依據(jù)和法律依據(jù)。
（三）因?qū)Πl(fā)票開(kāi)具責(zé)任未作約定或約定不明導(dǎo)致的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
銷(xiāo)售方未依法開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，是否需要向購(gòu)買(mǎi)方承擔(dān)賠償責(zé)任，以及賠償責(zé)任范圍是否包括企業(yè)所得稅損失，是常見(jiàn)的爭(zhēng)議。銷(xiāo)售方通常認(rèn)為，未依法開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票并不必然導(dǎo)致購(gòu)買(mǎi)方遭受損失，且賠償范圍不應(yīng)包括因未取得發(fā)票而多繳納的企業(yè)所得稅；購(gòu)買(mǎi)方則認(rèn)為，銷(xiāo)售方未依法開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票必然導(dǎo)致其多繳增值稅、留抵稅額或者可退稅稅額減少，這些均構(gòu)成購(gòu)買(mǎi)方的損失。此外，未取得增值稅發(fā)票導(dǎo)致相關(guān)成本費(fèi)用無(wú)法在企業(yè)所得稅稅前扣除，由此多繳納的企業(yè)所得稅稅款或者少計(jì)的可彌補(bǔ)虧損都屬于購(gòu)買(mǎi)方的損失。
2、裁判要旨
在合同對(duì)發(fā)票開(kāi)具責(zé)任未作約定或約定不明時(shí)，法院通常認(rèn)可購(gòu)買(mǎi)方訴請(qǐng)銷(xiāo)售方開(kāi)具發(fā)票并賠償損失。例如（2022）津02民終5942號(hào)案中，法院認(rèn)為銷(xiāo)售方未履行開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的義務(wù)，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)購(gòu)買(mǎi)方的增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加以及地方教育附加損失。（2021）川14民終585號(hào)案中，法院認(rèn)為因銷(xiāo)售方未開(kāi)具發(fā)票，導(dǎo)致購(gòu)買(mǎi)方未能向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供企業(yè)所得稅稅前扣除憑證，兩者具有直接因果關(guān)系，銷(xiāo)售方應(yīng)當(dāng)向購(gòu)買(mǎi)方賠償因其未開(kāi)具發(fā)票而造成的企業(yè)所得稅損失。也有法院裁判觀點(diǎn)認(rèn)為，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)先行要求銷(xiāo)售方開(kāi)具發(fā)票，而不能直接要求銷(xiāo)售方賠償損失。例如在（2017）浙民申950號(hào)案中，法院認(rèn)為，在買(mǎi)賣(mài)合同履行過(guò)程中，若銷(xiāo)售方未按規(guī)定開(kāi)具增值稅發(fā)票的，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)先行要求其開(kāi)具增值稅發(fā)票，而不得徑行要求其賠償因未開(kāi)具發(fā)票所造成的損失，而變相免除銷(xiāo)售方的開(kāi)具發(fā)票義務(wù)，從而給當(dāng)事人逃、避、漏稅創(chuàng)造條件。
而對(duì)于因未開(kāi)票無(wú)法抵扣稅款造成的損失，應(yīng)由購(gòu)買(mǎi)方承擔(dān)舉證責(zé)任。在（2019）最高法民終1358號(hào)案中，法院認(rèn)為，對(duì)于銷(xiāo)售方未開(kāi)具發(fā)票的行為，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)提供合同約定或者實(shí)際繳納稅款的憑證，以證明銷(xiāo)售方的違約行為使其遭受實(shí)際損失。若購(gòu)買(mǎi)方無(wú)法提供充分證據(jù)，應(yīng)承擔(dān)舉證不能責(zé)任；再如（2022）津02民終5942號(hào)案及（2020）滬民申2461號(hào)案中，因購(gòu)買(mǎi)方未提供證據(jù)證明其營(yíng)業(yè)收入及營(yíng)業(yè)成本，無(wú)法計(jì)算因未取得發(fā)票導(dǎo)致虛增的利潤(rùn)和多繳稅款的金額，其應(yīng)承擔(dān)舉證不能的不利后果，法院對(duì)于購(gòu)買(mǎi)方主張的企業(yè)所得稅損失不予支持。因此，對(duì)于合同未約定發(fā)票開(kāi)具責(zé)任或約定不明的，法院通常會(huì)認(rèn)可購(gòu)買(mǎi)方要求銷(xiāo)售方承擔(dān)賠償損失的主張，但購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)承擔(dān)舉證責(zé)任，證明確因銷(xiāo)售方未開(kāi)票無(wú)法抵扣稅款造成實(shí)際損失，否則會(huì)承擔(dān)舉證不能責(zé)任。
（四）因稅費(fèi)承擔(dān)條款導(dǎo)致的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
交易雙方約定由付款方承擔(dān)收款方因本交易發(fā)生的稅費(fèi)，這在實(shí)踐中較為常見(jiàn)，在人民法院的司法拍賣(mài)公告中亦不鮮見(jiàn)。由此產(chǎn)生的主要爭(zhēng)議是，該約定和公告是否具有法律效力，付款方額外承擔(dān)的稅費(fèi)是否構(gòu)成收款方的收入并應(yīng)依法繳納相應(yīng)的稅款，以及付款方額外承擔(dān)的稅費(fèi)是否可以在其企業(yè)所得稅稅前扣除等。
2、裁判要旨
對(duì)于稅費(fèi)承擔(dān)的效力問(wèn)題，部分法院認(rèn)為稅費(fèi)承擔(dān)條款的約定只是改變了承擔(dān)稅費(fèi)的具體主體，并沒(méi)有變更納稅義務(wù)人，也不會(huì)導(dǎo)致國(guó)家稅款的流失，屬于有效條款。例如（2007）民一終字第62號(hào)、（2019）滬0117執(zhí)異251號(hào)及（2021）粵0607民初151號(hào)案中，法院均認(rèn)為合同雙方關(guān)于稅費(fèi)承擔(dān)的約定不違反稅收管理法律法規(guī)的強(qiáng)制性或禁止性規(guī)定，合法有效。但也有部分法院認(rèn)定稅費(fèi)承擔(dān)條款無(wú)效，在（2021）粵52民終453號(hào)案中，法院認(rèn)為稅與費(fèi)是兩個(gè)不同的概念，費(fèi)是指交易過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用，費(fèi)用的支付，可以由交易雙方約定，屬于私法自治的范疇；稅則是國(guó)家向征收對(duì)象按稅率征收的貨幣或?qū)嵨铩€(gè)人所得稅是交易后針對(duì)所得額所征收的稅收，只有在交易完成之后才能確定轉(zhuǎn)讓方所得，不屬于交易過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用。個(gè)人所得稅屬于不可轉(zhuǎn)嫁稅種，不能由受讓方承擔(dān)；（2019）豫16執(zhí)異189號(hào)案中，法院認(rèn)為，在有明確法律規(guī)定稅費(fèi)承擔(dān)主體的情況下，因網(wǎng)絡(luò)司法拍賣(mài)本身形成的稅費(fèi)，應(yīng)當(dāng)依照相關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定，由相應(yīng)主體承擔(dān)，案涉拍賣(mài)公告在已有明確法律規(guī)定稅費(fèi)承擔(dān)主體的情況下，沿用慣例將稅費(fèi)負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給買(mǎi)受人，與法律規(guī)定相悖，故裁定撤銷(xiāo)案涉司法拍賣(mài)。
（五）因扣繳義務(wù)人履行代扣代繳義務(wù)導(dǎo)致的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
支付所得的單位或者個(gè)人為個(gè)人所得稅和非居民企業(yè)所得稅扣繳義務(wù)人。稅款由扣繳義務(wù)人在每次支付或者到期應(yīng)支付時(shí)，從支付或者到期應(yīng)支付的款項(xiàng)中扣繳。扣繳義務(wù)人代扣代繳所得稅時(shí)，如付款方違法或違反約定多代扣代繳稅款，是否需要賠償收款方損失；若扣繳義務(wù)人錯(cuò)誤代扣代繳或多繳稅款后，能否向收款人追償?shù)龋鶗?huì)產(chǎn)生爭(zhēng)議。
2、裁判要旨
在（2022）蘇民申3052號(hào)案中，法院認(rèn)為扣繳義務(wù)人申報(bào)補(bǔ)繳個(gè)人所得稅的方式不合理，且其未能充分舉證證明應(yīng)予扣繳的合理數(shù)額，因此，不能自雙方結(jié)算金額中扣除其主張的代繳稅款；在（2023）粵01民終14957號(hào)案中，某證券公司作為扣繳義務(wù)人，在轉(zhuǎn)讓限售股過(guò)程中，代扣代繳自然人個(gè)人所得稅。該自然人認(rèn)為應(yīng)繳稅款與預(yù)繳稅款存在差異，請(qǐng)求某證券公司代為辦理退稅申報(bào)。因納稅人未在法定期限內(nèi)提交退稅申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)未予辦理退稅。該自然人提起訴訟，要求某證券公司賠償退稅款損失及利息和其他相關(guān)費(fèi)用。法院認(rèn)為，某證券公司作為扣繳義務(wù)人，其法定義務(wù)為代扣代繳稅款，并無(wú)代納稅人向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退稅的義務(wù)，同時(shí)，雙方簽訂的協(xié)議中也未約定包含退稅申報(bào)事項(xiàng)，故法院駁回其訴訟請(qǐng)求。在（2024）新29民終276號(hào)案中，自然人將其持有的A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司（系A(chǔ)公司股東）并完成變更登記。后稅務(wù)機(jī)關(guān)作出稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)，要求A公司履行代扣代繳自然人個(gè)人所得稅義務(wù)，A公司代繳個(gè)人所得稅及滯納金后，起訴要求自然人給付上述稅款及滯納金，并支付資金占用利息、保全申請(qǐng)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)。法院認(rèn)為A公司不是訂立合同的當(dāng)事人，不是股權(quán)受讓方，不具有支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓對(duì)價(jià)的義務(wù)，不屬于扣繳義務(wù)人。A公司錯(cuò)誤代繳個(gè)人所得稅款和滯納金后向自然人追償，沒(méi)有依據(jù)。
（六）因稅收返還爭(zhēng)議導(dǎo)致的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
稅收洼地政府部門(mén)違反協(xié)議或承諾，拒絕返還納稅人繳納的稅款，近些年在司法實(shí)踐中常有出現(xiàn)。這類(lèi)案件中主要爭(zhēng)議是，政府部門(mén)稅收返還或獎(jiǎng)勵(lì)的協(xié)議或承諾是否有效，以及如果無(wú)效，是否應(yīng)該承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任等。
2、裁判要旨
對(duì)于政府部門(mén)稅收返還或獎(jiǎng)勵(lì)的協(xié)議或承諾是否有效，法院裁判存在不同的觀點(diǎn)，部分法院認(rèn)為稅收返還條款違反了《稅收征收管理法》第三條的禁止性規(guī)定，相應(yīng)條款無(wú)效。例如（2023）京03民終53號(hào)、（2020）云民終733號(hào)、（2020）皖16民終1938號(hào)案中，法院均以違反稅法強(qiáng)制性規(guī)定為由，認(rèn)定稅收返還條款無(wú)效。在（2024）0302民初3485號(hào)案中，法院認(rèn)為由于稅收返還條款違反《稅收征收管理法》禁止性規(guī)定，故認(rèn)定相關(guān)條款無(wú)效，政府部門(mén)有權(quán)要求企業(yè)返還案涉稅款。部分法院則基于以下理由認(rèn)定稅收返還條款有效：（1）《國(guó)務(wù)院關(guān)于稅收等優(yōu)惠政策相關(guān)事項(xiàng)的通知》（國(guó)發(fā)（2015）25號(hào)）明確已簽訂的稅收優(yōu)惠政策繼續(xù)有效。例如（2017）桂0603民初1647號(hào)、（2017）鄂0112民初4342號(hào)、（2017）川13民初17號(hào)案中，法院均以此裁判觀點(diǎn)認(rèn)定稅收返還條款合法有效；（2）基于信賴(lài)?yán)姹Ｗo(hù)原則，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)履行稅收返還條款。在（2018）川民申5429號(hào)案中，法院認(rèn)為，企業(yè)的信賴(lài)?yán)婢哂姓?dāng)性，應(yīng)當(dāng)?shù)玫奖Ｗo(hù)。基于此，法院判定雙方簽訂的涉及稅收獎(jiǎng)勵(lì)的合作協(xié)議應(yīng)當(dāng)繼續(xù)履行。
（七）因目標(biāo)公司稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)爭(zhēng)議導(dǎo)致的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
目標(biāo)公司因基準(zhǔn)日前稅收違法行為導(dǎo)致的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)（補(bǔ)稅、滯納金和罰款等），在沒(méi)有約定或者約定不明的情況下，應(yīng)當(dāng)由誰(shuí)承擔(dān)，這是股權(quán)收購(gòu)中常見(jiàn)的涉稅爭(zhēng)議。此外，若受讓方未對(duì)稅務(wù)處理和/或處罰決定窮盡法律救濟(jì)措施，是否影響其要求轉(zhuǎn)讓方賠償?shù)臋?quán)利，也是此類(lèi)案件的爭(zhēng)議焦點(diǎn)。
2、裁判要旨
在（2019）京03民終13269號(hào)案中，法院認(rèn)為，股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未約定目標(biāo)公司增值稅發(fā)票均能抵扣，因此，受讓方在受讓公司后發(fā)現(xiàn)部分增值稅稅款無(wú)法抵扣，無(wú)權(quán)要求轉(zhuǎn)讓方賠償損失，需自行承擔(dān)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。而在（2019）滬0115民初31306號(hào)案中，法院認(rèn)為，目標(biāo)公司在基準(zhǔn)日前的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)由過(guò)錯(cuò)方承擔(dān)。若雙方均有過(guò)錯(cuò)，應(yīng)根據(jù)各自過(guò)錯(cuò)程度按適當(dāng)比例分擔(dān)責(zé)任。
二、稅務(wù)機(jī)關(guān)采取民事訴訟進(jìn)行稅收征管引發(fā)的民事訴訟案件
稅務(wù)機(jī)關(guān)采取民事訴訟措施進(jìn)行稅收征管引發(fā)的民事訴訟案件主要包括：稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收代位權(quán)引發(fā)的民事案件，稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收撤銷(xiāo)權(quán)引發(fā)的民事案件，稅務(wù)機(jī)關(guān)追究股東對(duì)稅收債務(wù)的連帶責(zé)任引發(fā)的民事案件以及稅務(wù)機(jī)關(guān)參與民事執(zhí)行程序引發(fā)的民事案件。
（一）因稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收代位權(quán)引發(fā)的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
如欠繳稅款的納稅人因怠于行使到期債權(quán)，對(duì)國(guó)家稅收造成損失的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依照《民法典》的規(guī)定向人民法院請(qǐng)求以自己的名義代位行使納稅人對(duì)相對(duì)人的權(quán)利。在稅收代位權(quán)案件中，主要爭(zhēng)議有：稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收代位權(quán)是否屬于法院受理范圍，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否具備行使代位權(quán)的條件以及稅收代位權(quán)的行使范圍是否包括滯納金和罰款等。
2、裁判要旨
在（2019）粵0606民初8862號(hào)案中，法院認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)如何征收稅款、向誰(shuí)征收稅款，屬于其依法行使稅收征收權(quán)的行為，不屬于民事訴訟受理范圍，故裁定不予受理。而在（2013）溫瑞商外初字第33號(hào)、（2015）沈中民三終字第125號(hào)和（2023）遼1321民初2796號(hào)案件中，法院均予以受理，并經(jīng)審查認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)具備行使代位權(quán)的條件，從而支持稅務(wù)機(jī)關(guān)的訴請(qǐng)。然而，若稅務(wù)機(jī)關(guān)不具備代位權(quán)的行使條件，例如稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)證據(jù)證明納稅人怠于行使到期債權(quán)的，應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)承擔(dān)舉證不能責(zé)任，其無(wú)法行使代位權(quán)。在（2013）昌民初字第15685號(hào)及（2017）湘0502民初65號(hào)案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)均因沒(méi)有證據(jù)證明納稅人怠于行使到期債權(quán)，而被法院認(rèn)定不具備行使代位權(quán)的條件。對(duì)于代位權(quán)的行使范圍，（2017）魯0811民初8785號(hào)案裁判觀點(diǎn)認(rèn)為，既包括稅款，也應(yīng)包括滯納金和罰款等內(nèi)容。
（二）因稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收撤銷(xiāo)權(quán)引發(fā)的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
欠繳稅款的納稅人放棄到期債權(quán)，或無(wú)償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)，或者以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)而受讓人知道該情形，且對(duì)國(guó)家稅收造成損失的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依照《民法典》的規(guī)定請(qǐng)求人民法院撤銷(xiāo)納稅人的行為。在稅收撤銷(xiāo)權(quán)訴訟案件中，主要爭(zhēng)議為稅務(wù)機(jī)關(guān)行使撤銷(xiāo)權(quán)是否符合法定條件。
2、裁判要旨
在（2014）溫瑞民初字第4178號(hào)案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)以納稅人以明顯不合理低價(jià)向第三人轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)且未實(shí)際支付購(gòu)房款為由，援引《稅收征管法》第五十條及《合同法》第七十四條，請(qǐng)求法院撤銷(xiāo)雙方簽訂的商品房買(mǎi)賣(mài)合同。法院經(jīng)審理認(rèn)定該交易存在“惡意串通”和“明顯不合理低價(jià)”情形，判決撤銷(xiāo)涉案合同，并支持了稅務(wù)機(jī)關(guān)的撤銷(xiāo)權(quán)主張。
（三）因稅務(wù)機(jī)關(guān)追究股東連帶責(zé)任引發(fā)的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
如納稅人無(wú)法履行到期繳稅義務(wù)，且存在符合《公司法》規(guī)定的法人人格否認(rèn)情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)可否依據(jù)《公司法》相關(guān)規(guī)定向納稅人股東追究連帶責(zé)任。司法實(shí)踐中對(duì)于該問(wèn)題存在不同的裁判觀點(diǎn)。
2、裁判要旨
在（2015）溫龍商初字第1047號(hào)、（2015）溫鹿商初字第3830號(hào)及（2016）浙0326民初3438號(hào)案中，法院認(rèn)為，公司股東怠于履行法定義務(wù)，在破產(chǎn)程序中經(jīng)通知拒不提供真實(shí)完整的財(cái)務(wù)賬冊(cè)，致使破產(chǎn)管理人無(wú)法追查該公司的財(cái)產(chǎn)以進(jìn)行全面清算，稅務(wù)機(jī)關(guān)作為公司的債權(quán)人，有權(quán)要求公司股東承擔(dān)連帶清償責(zé)任。而在（2015）宿埇民一初字第05972號(hào)案中，法院則認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)向公司征收稅款不屬于民事法律關(guān)系，因公司股東原因?qū)е鹿厩防U稅款不能清算的，公司股東對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)不構(gòu)成民事債務(wù)，故駁回稅務(wù)機(jī)關(guān)起訴。
根據(jù)上述案例不難總結(jié)出，對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)“法人人格否認(rèn)”條款追究破產(chǎn)企業(yè)股東連帶責(zé)任，司法裁判有兩種不同的觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為破產(chǎn)企業(yè)股東不因破產(chǎn)企業(yè)欠繳稅款而對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)構(gòu)成民事債務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求破產(chǎn)企業(yè)股東承擔(dān)民事責(zé)任，不屬于民事訴訟范圍；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求破產(chǎn)企業(yè)股東對(duì)破產(chǎn)企業(yè)欠繳稅款承擔(dān)連帶責(zé)任，持該種觀點(diǎn)的裁判居多。
（四）稅務(wù)機(jī)關(guān)參與民事執(zhí)行程序引發(fā)的民事案件
1、主要爭(zhēng)議
《稅收征收管理法》規(guī)定欠繳稅款優(yōu)先于設(shè)立在后的抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)和留置權(quán)。在執(zhí)行程序中稅務(wù)機(jī)關(guān)主張稅收優(yōu)先權(quán)存在以下?tīng)?zhēng)議：稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收優(yōu)先權(quán)的方式，稅收債權(quán)與擔(dān)保債權(quán)的優(yōu)先順位以及稅收滯納金是否可以?xún)?yōu)先受償?shù)取?/span>
2、裁判要旨
在（2019）粵執(zhí)復(fù)242號(hào)案中，法院審查案件事實(shí)認(rèn)為，根據(jù)稅法“稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)”的規(guī)定，被執(zhí)行人應(yīng)當(dāng)優(yōu)先償還其所欠稅款。在該案執(zhí)行過(guò)程中，稅務(wù)機(jī)關(guān)向執(zhí)行法院發(fā)出協(xié)助執(zhí)行通知書(shū)，請(qǐng)求法院協(xié)助執(zhí)行，執(zhí)行法院依據(jù)《稅收征收管理法》的規(guī)定予以協(xié)助執(zhí)行并無(wú)不當(dāng)。對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)能否以債權(quán)人身份申請(qǐng)參與分配，司法裁判存在不同的觀點(diǎn)。部分法院認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)通過(guò)參與分配程序主張稅收優(yōu)先權(quán)，例如（2020）蘇01執(zhí)異23號(hào)、（2019）粵1721民初3112號(hào)、（2016）湘12執(zhí)復(fù)12號(hào)以及（2014）浙溫執(zhí)復(fù)字第56號(hào)案均認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)參與分配。但也有部分法院認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)不能在執(zhí)行程序中申請(qǐng)參與分配，如（2020）晉執(zhí)復(fù)107號(hào)案中，法院認(rèn)為有關(guān)民事執(zhí)行方面的法律以及司法解釋并無(wú)關(guān)于稅收優(yōu)先權(quán)可在執(zhí)行程序中參加案款分配并優(yōu)先實(shí)現(xiàn)的規(guī)定；（2024）京02執(zhí)異678號(hào)案中，法院亦強(qiáng)調(diào)現(xiàn)行法律法規(guī)中，唯有破產(chǎn)法對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)在民事訴訟程序中享有稅收優(yōu)先權(quán)作出相關(guān)規(guī)定，民事執(zhí)行法律以及司法解釋沒(méi)有關(guān)于稅收及滯納金可在執(zhí)行程序中參加案款分配并優(yōu)先實(shí)現(xiàn)的規(guī)定。故上述案例均駁回稅務(wù)機(jī)關(guān)提出的執(zhí)行異議。也有部分法院在裁判中強(qiáng)調(diào)，稅務(wù)機(jī)關(guān)主張參與分配前，應(yīng)當(dāng)已經(jīng)采取稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施，例如（2018）川17執(zhí)復(fù)11號(hào)和（2020）贛04執(zhí)復(fù)46號(hào)案中，法院均持此觀點(diǎn)。
對(duì)于稅收債權(quán)與擔(dān)保債權(quán)的優(yōu)先順位問(wèn)題，《稅收征收管理法》規(guī)定欠繳稅款優(yōu)先于設(shè)立在后的抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)和留置權(quán)。其中對(duì)于“欠繳稅款”的發(fā)生時(shí)間如何認(rèn)定，司法實(shí)踐中存在三種不同觀點(diǎn)：一是認(rèn)為以納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為準(zhǔn)；二是以稅款繳納期限屆滿(mǎn)之次日為準(zhǔn)；三是主張以欠稅公告時(shí)間為準(zhǔn)。如（2016）川01民終10537號(hào)案中，法院以納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間認(rèn)定欠繳稅款時(shí)間；（2021）閩0505民初2086號(hào)案中，法院認(rèn)為應(yīng)以稅款繳納屆滿(mǎn)之次日作為欠繳稅款的發(fā)生時(shí)間；而在（2019）閩08執(zhí)復(fù)20號(hào)案及（2020）蘇01執(zhí)異23號(hào)案中，法院均認(rèn)為欠繳稅款發(fā)生時(shí)間應(yīng)當(dāng)以稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)布欠稅公告的時(shí)間為準(zhǔn)。
對(duì)于優(yōu)先受償?shù)亩愂諅鶛?quán)是否包括滯納金的問(wèn)題，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稅收優(yōu)先權(quán)包括滯納金問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函（2008）1084號(hào)）認(rèn)為，稅收優(yōu)先權(quán)執(zhí)行時(shí)包括稅款及其滯納金。司法實(shí)踐中認(rèn)為稅收優(yōu)先權(quán)包括滯納金的裁判觀點(diǎn)主要依據(jù)上述批復(fù)，如（2018）遼08民終1929號(hào)案中，法院認(rèn)為稅收優(yōu)先權(quán)應(yīng)當(dāng)包括滯納金；但部分法院并不認(rèn)為稅收優(yōu)先權(quán)的范圍包括滯納金，如（2020）閩08民初265號(hào)案和（2018）粵民終2200號(hào)案中，法院均認(rèn)為滯納金屬于普通債權(quán)，在執(zhí)行程序中不應(yīng)當(dāng)優(yōu)先受償。
三、稅務(wù)機(jī)關(guān)在破產(chǎn)程序中進(jìn)行稅收征管引發(fā)的民事訴訟案件
（一）因稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)納稅人破產(chǎn)引發(fā)的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
當(dāng)納稅人不能清償?shù)狡诙愂諅鶆?wù)時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否有權(quán)向人民法院提出對(duì)納稅人進(jìn)行重整或破產(chǎn)清算的申請(qǐng)，是此類(lèi)案件的主要爭(zhēng)議點(diǎn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)作為債權(quán)人，其申請(qǐng)權(quán)的合法性和適用條件是此類(lèi)案件的爭(zhēng)議焦點(diǎn)。
2、裁判要旨
在（2017）浙08破申3號(hào)、（2018）粵01破21-1號(hào)以及（2018）粵13破申42號(hào)案件中，法院認(rèn)為，上述案件中納稅人均具備破產(chǎn)原因，如“資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)”或“明顯缺乏清償能力”，稅務(wù)機(jī)關(guān)作為債權(quán)人，有權(quán)依據(jù)《企業(yè)破產(chǎn)法》的相關(guān)規(guī)定對(duì)不能清償?shù)狡趥鶆?wù)且資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)或明顯缺乏清償能力的納稅人提出破產(chǎn)清算申請(qǐng)，故裁定受理稅務(wù)機(jī)關(guān)的申請(qǐng)。根據(jù)法院上述裁定結(jié)果，不難看出，稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅人不能清償?shù)狡诙愂諅鶆?wù)時(shí)，有權(quán)依據(jù)《企業(yè)破產(chǎn)法》申請(qǐng)納稅人破產(chǎn)。法院在審理此類(lèi)案件時(shí)，主要審查納稅人是否具備破產(chǎn)原因，若條件符合，法院通常會(huì)裁定受理稅務(wù)機(jī)關(guān)的申請(qǐng)。
（二）因稅收債權(quán)確認(rèn)爭(zhēng)議導(dǎo)致的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
在破產(chǎn)債權(quán)申報(bào)過(guò)程中，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)和管理人對(duì)稅收債權(quán)的范圍存在不同的理解，稅務(wù)機(jī)關(guān)所申報(bào)稅收債權(quán)可能未獲全部或部分確認(rèn)，由此引發(fā)民事?tīng)?zhēng)議。
2、裁判要旨
在（2018）黔26民初32號(hào)案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)及管理人就稅款滯納金是否具有優(yōu)先權(quán)產(chǎn)生爭(zhēng)議。法院認(rèn)為，破產(chǎn)案件受理前欠繳的稅款滯納金屬于普通破產(chǎn)債權(quán)，不享有稅收優(yōu)先權(quán)。破產(chǎn)案件受理后欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金不屬于破產(chǎn)債權(quán)。在（2022）吉01民初3135號(hào)案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)和管理人就教育費(fèi)附加及地方教育附加是否屬于稅收債權(quán)的范圍產(chǎn)生爭(zhēng)議。稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為應(yīng)當(dāng)屬于稅收債權(quán)范圍；管理人則認(rèn)為教育費(fèi)附加、地方教育附加并非“稅款”，而是“費(fèi)”，其債權(quán)性質(zhì)應(yīng)為普通債權(quán)，而非稅收債權(quán)。法院判決認(rèn)為，雖然教育費(fèi)附加、地方教育附加等規(guī)費(fèi)也是由征稅機(jī)關(guān)一并征收，但規(guī)費(fèi)與稅收存在本質(zhì)區(qū)別，教育費(fèi)附加、地方教育附加不應(yīng)納入稅收債權(quán)范圍，不享有優(yōu)先受償權(quán)。
（三）因破產(chǎn)程序中稅收優(yōu)先權(quán)爭(zhēng)議導(dǎo)致的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
在破產(chǎn)程序中，關(guān)于稅收債權(quán)與擔(dān)保債權(quán)的清償順序，存在《稅收征收管理法》與《企業(yè)破產(chǎn)法》的法律適用沖突。《稅收征收管理法》規(guī)定欠稅優(yōu)先于設(shè)立在后的抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)和留置權(quán)，《企業(yè)破產(chǎn)法》規(guī)定擔(dān)保債權(quán)優(yōu)先于欠稅。在破產(chǎn)程序中，應(yīng)優(yōu)先適用《稅收征收管理法》還是《企業(yè)破產(chǎn)法》來(lái)確定欠稅與擔(dān)保債權(quán)的清償順序，擔(dān)保權(quán)人主張適用《企業(yè)破產(chǎn)法》，稅務(wù)機(jī)關(guān)主張適用《稅收征收管理法》，這是最常見(jiàn)的爭(zhēng)議。
2、裁判要旨
在（2017）浙06民終1119號(hào)案中，擔(dān)保債權(quán)發(fā)生時(shí)間晚于稅收債權(quán)發(fā)生時(shí)間，稅務(wù)機(jī)關(guān)及一審法院均認(rèn)為該要件事實(shí)符合《稅收征收管理法》第四十五條第一款關(guān)于稅收債權(quán)優(yōu)先于擔(dān)保物權(quán)的規(guī)定，故應(yīng)當(dāng)適用《稅收征收管理法》第四十五條之規(guī)定，確認(rèn)稅收債權(quán)優(yōu)先；擔(dān)保權(quán)人及二審法院則認(rèn)為《稅收征收管理法》第四十五條規(guī)定只能調(diào)整常態(tài)下稅收債權(quán)和擔(dān)保債權(quán)的清償順序，無(wú)法適應(yīng)破產(chǎn)背景下稅收債權(quán)和有抵押擔(dān)保債權(quán)的清償順序問(wèn)題。本案應(yīng)當(dāng)優(yōu)先適用《企業(yè)破產(chǎn)法》而非《稅收征收管理法》，擔(dān)保債權(quán)應(yīng)當(dāng)優(yōu)先于稅收債權(quán)。故二審法院支持擔(dān)保權(quán)人的主張，撤銷(xiāo)一審判決。
（四）因稅收抵銷(xiāo)權(quán)爭(zhēng)議導(dǎo)致的民事訴訟案件
1、主要爭(zhēng)議
在稅收征管程序中有“以退抵欠”制度，允許納稅人的欠稅與應(yīng)退稅額相互抵銷(xiāo)。然而，在破產(chǎn)程序中，關(guān)于稅收抵銷(xiāo)權(quán)的適用存在爭(zhēng)議，尤其是破產(chǎn)管理人能否用增值稅留抵稅額抵銷(xiāo)增值稅以外的欠稅。通常，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為留抵稅額只能用于抵減增值稅欠繳稅款，在破產(chǎn)企業(yè)未欠繳增值稅的情況下，留抵稅額不能抵減其他欠稅；破產(chǎn)管理人則認(rèn)為，增值稅留抵稅額屬于企業(yè)的資產(chǎn)，在沒(méi)有禁止性規(guī)定的情況下，可以用于抵銷(xiāo)除增值稅以外的稅款。
2、裁判要旨
在（2018）川09民終1325號(hào)及（2019）川1603民初1649號(hào)案中，法院認(rèn)為，增值稅留抵稅款實(shí)質(zhì)上系破產(chǎn)企業(yè)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)享有的債權(quán)。通過(guò)債務(wù)抵銷(xiāo)，可使破產(chǎn)企業(yè)財(cái)產(chǎn)受益，該行為符合法律的相關(guān)規(guī)定，且可在不損害稅務(wù)機(jī)關(guān)所享有的稅收優(yōu)先債權(quán)的同時(shí)，提高普通債權(quán)受償率，維護(hù)普通債權(quán)人的利益。因此，破產(chǎn)管理人有權(quán)行使抵銷(xiāo)權(quán)，將增值稅留抵稅額抵扣破產(chǎn)企業(yè)欠繳的稅款本金。而在（2023）遼01民初350號(hào)案中，法院認(rèn)為，留抵稅額本質(zhì)上仍為國(guó)家稅收，稅收具有法定性，國(guó)家對(duì)于納稅主體所繳稅款或抵扣或退還的政策，是基于公權(quán)力的稅收優(yōu)惠政策，屬于財(cái)政的資源配置和收入的再分配，而并非基于負(fù)有債務(wù)的財(cái)產(chǎn)性權(quán)利。關(guān)于留抵稅額是否符合予以抵扣或退還的條件和數(shù)額的確定問(wèn)題，屬于《稅收征收管理法》等法律、行政法規(guī)及稅收政策的調(diào)整范疇，不屬于民事訴訟受理范圍。
本文入選第九屆“稅務(wù)司法理論與實(shí)踐”論壇暨“2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例”發(fā)布會(huì)論文集。
