慈善基金會的“慈善活動年度支出”和“管理費用”的列支標準
作者：王麗 2021-12-16慈善基金會作為慈善組織的形式之一，服務于最廣大人民群眾的根本利益，開展慈善活動是慈善基金會設立的宗旨，對基金會來說實現慈善目的是其存在的根本目的，應當確保持續對慈善事業進行投入。為了實現慈善宗旨，慈善基金會應當積極開展慈善活動，盡可能地將慈善組織的財產充分用于慈善目的，而不是消極地維持慈善基金會的存續。同時，慈善基金會對慈善宗旨的履行還體現在用有限的資源實現最大的社會效益，為此必須堅持管理費用最必要原則，厲行節約，減少不必要的開支。《中華人民共和國慈善法》（以下簡稱《慈善法》）在規定上述原則的基礎上也對如何履行上述原則作出了具體規定，即用“慈善活動的年度支出”和“管理費用”兩個標準來對慈善組織的活動進行限定。
一、慈善基金會的慈善活動年度支出 (一) “慈善活動年度支出”的定義和范圍 “慈善活動年度支出”的表述是在2016年《慈善法》中首次述及，《慈善法》出臺之前在2004年《基金會管理條例》中使用的是“公益事業支出”的表述，但是并未規定公益事業支出具體包括哪些范圍。直到2012年7月29日生效的《關于規范基金會行為的若干規定（試行）》對“公益事業支出”的范圍才作出了明確具體規定，包括直接用于受助人的款物和為開展公益項目發生的直接運行費用。項目直接運行費用包括： 1.支付給項目人員的報酬，包括：工資福利、勞務費、專家費等； 2.為立項、執行、監督和評估公益項目發生的費用，包括：差旅費、交通費、通訊費、會議費、購買服務費等； 3.為宣傳、推廣公益項目發生的費用，包括：廣告費、購買服務費等； 4.因項目需要租賃房屋、購買和維護固定資產的費用，包括：所發生的租賃費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、郵電費、物業管理費等； 5.為開展項目需要支付的其他費用。 2016年《慈善法》第六十條雖然規定了慈善活動年度支出列支標準，但是并未明確慈善活動年度支出具體范圍。直到2016年10月11日，根據《慈善法》第六十條的要求，民政部、財政部、國家稅務總局聯合印發了《關于慈善組織開展慈善活動年度支出和管理費用的規定》（民發〔2016〕189號），其中明確規定慈善活動支出是指慈善組織基于慈善宗旨，在章程規定的業務范圍內開展慈善活動，向受益人捐贈財產或提供無償服務時發生的費用，除了包括慈善組織直接資助給受益人的款物外，也包括提供慈善服務和實施慈善項目發生的人員報酬、志愿者補貼和保險，使用房屋、設備、物資發生的相關費用以及為管理慈善項目發生的差旅、物流、交通、會議、培訓、審計、評估等費用。 (二) “慈善活動年度支出”列支標準 《基金會管理條例》規定公募基金會每年的公益事業支出，不得低于上一年總收入的70%；非公募基金會每年的公益事業支出，不得低于上一年基金余額的8%。 《慈善法》規定公募基金會開展慈善活動的年度支出，不得低于上一年總收入的百分之70%或者前三年收入平均數額的70%。《慈善法》為公募基金會提供兩種衡量標準：一是參照《基金會管理條例》的規定；另一衡量標準是引入前三年收入平均數額作為計算慈善活動年度支出比例的基數。立法本意主要是解決基金會每年的捐贈收入和慈善活動年度支出存在不確定性和波動性問題。 《慈善法》并未規定非公募基金會開展慈善活動的年度支出的標準，而是規定由國務院民政部門會同國務院財政、稅務等部門依照前款規定的原則制定。所以《關于慈善組織開展慈善活動年度支出和管理費用的規定》對此作出了明確規定：上年末凈資產高于800萬元（含本數）人民幣的，年度慈善活動支出不得低于上年末凈資產的6%；上年末凈資產低于800萬元高于400萬元（含本數）人民幣的，年度慈善活動支出不得低于上年末凈資產的7%；上年末凈資產低于400萬元人民幣的，年度慈善活動支出不得低于上年末凈資產的8%。 根據《立法法》第87-89條規定，我國的法律位階依次是:憲法、法律、行政法規、地方性法規、規章。如果下位法與上位法在內容上發生“抵觸”，必須適用上位法。《慈善法》是全國人民代表大會制定的法律，《基金會管理條例》是國務院發布的行政法規，因而應當適用《慈善法》的規定，公募基金會“慈善活動年度支出”列支不得低于上一年總收入的百分之70%或者前三年收入平均數額的70%。兩個標準是或者的關系，即基金會只需要滿足其中一種就算達標。非公募基金會根據不同的年末凈資產額，“慈善活動年度支出”不低于總支出的6-8%。 二、慈善基金會的管理費用列支 (一) “管理費用”的定義和范圍 “管理費用”的表述亦是在2016年《慈善法》中首次述及，《慈善法》出臺之前在2004年《基金會管理條例》中使用的是“工作人員工資福利和行政辦公支出”的表述，但是并未規定工資福利和行政辦公支出具體包括哪些范圍。直到2012年7月29日生效的《關于規范基金會行為的若干規定（試行）》對“工作人員工資福利和行政辦公支出”的范圍才作出了明確具體規定，“工作人員工資福利”包括：全體工作人員的工資、福利費、住房公積金、社會保險（障）費（含離退休人員），以及擔任專職工作理事的津貼、補助和理事會運行費用。“行政辦公支” 包括：組織日常運作的辦公費、水電費、郵電費、物業管理費、會議費、廣告費、市內交通費、差旅費、折舊費、修理費、租賃費、無形資產攤銷費、資產盤虧損失、資產減值損失、因預計負債所產生的損失、審計費、以及聘請中介機構費和應償還的受贈資產等。 《慈善法》并未明確規定管理費用的定義和范圍，直到《關于慈善組織開展慈善活動年度支出和管理費用的規定》（民發〔2016〕189號），其中明確規定管理費用是指慈善組織按照《民間非營利組織會計制度》規定，為保證本組織正常運轉所發生的下列費用：理事會等決策機構的工作經費；行政管理人員的工資、獎金、住房公積金、住房補貼、社會保障費；辦公費、水電費、郵電費、物業管理費、差旅費、折舊費、修理費、租賃費、無形資產攤銷費、資產盤虧損失、資產減值損失、因預計負債所產生的損失、聘請中介機構費等。 (二) “管理費用”列支標準 《基金會管理條例》對管理費用的列支并未區分公募和非公募基金會，統一規定基金會“工作人員工資福利和行政辦公支出”不得超過當年總支出的10%。 然而《慈善法》區分了公募和非公募基金會管理費用的不同標準，《慈善法》規定公募基金會年度管理費用參照了《基金會管理條例》的規定，不得超過當年總支出的10%。但是特殊情況下，年度管理費用難以符合前述規定的，應當報告其登記的民政部門并向社會公開說明情況。《慈善法》并未明確何為“特殊情況”，但是根據實操來看，“特殊情況”主要包括兩類情形:一是對于第一年新成立的基金會，由于成立之初一般都會發生一次性較大的管理費用，而同時又因為新成立尚不具備條件全面開展慈善項目，所以導致當年的總支出中基本都是管理費用；二是基金會年度管理費用超標是因為某些不可抗力，導致基金會的折舊費、無形資產攤銷費、資產盤虧損失、資產減值損失、因預計負債所產生的損失突發性增長造成的等等。 《慈善法》并未明確規定非公募基金會管理費用的標準，而是規定由國務院民政部門會同國務院財政、稅務等部門依照前款規定的原則制定。所以《關于慈善組織開展慈善活動年度支出和管理費用的規定》對此作出了明確規定：上年末凈資產高于6000萬元（含本數）人民幣的，年度管理費用不得高于當年總支出的12%；上年末凈資產低于6000萬元高于800萬元（含本數）人民幣的，年度管理費用不得高于當年總支出的13%；上年末凈資產低于800萬元高于400萬元（含本數）人民幣的，年度管理費用不得高于當年總支出的15%；上年末凈資產低于400萬元人民幣的，年度管理費用不得高于當年總支出的20%。 根據上文中關于法律位階的闡述，依據“高法優于低法”的規則，基金會的管理費列支標準應當適用《慈善法》規定，即公募基金會的“管理費”不得超過當年總支出的10%，特殊情況例外。非公募基金會根據不同的年末凈資產額，“管理費”不高于總支出的12-20%。 三、總結 依據《民間非營利組織會計制度》規定，費用應當按照其功能分為業務活動成本、管理費用、籌資費用和其他費用等。慈善活動支出在“業務活動成本”項目下核算和歸集。慈善組織的業務活動成本包括慈善活動支出和其他業務活動成本。 依據《關于慈善組織開展慈善活動年度支出和管理費用的規定》、《民間非營利組織會計制度》，對“慈善活動支出”和“管理費用”分別做了界定：為提供慈善服務、實施和管理慈善項目所花費的成本，屬于慈善活動支出，用于核算可以直接或間接計入項目或服務的支出；為維護基金會本身日常運營和管理所產生的費用，叫管理費用，用于核算那些無法直接或間接歸屬于具體項目或服務的支出。 實操中，某些費用如果屬于多項業務活動或者屬于慈善活動、其他業務活動、管理活動等共同發生，且不能直接歸屬于某一類活動的，應當將這些費用按照合理的方法在各項活動中進行分配，分別計入慈善活動支出、其他業務活動成本、管理費用。如員工甲既是基金會的副秘書長，又是A項目的執行負責人，他的全部工資就應該在業務活動成本與管理費之間進行合理分配。 在為慈善基金會提供法律服務的實操中，唯有準確理解并運用關于慈善活動年度支出和管理費用的法律政策規定，才能提供更加專業的優質服務，解決基金會管理費率的限制不夠靈活的問題。
