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【摘要】在稅收征管領(lǐng)域的不斷革新進(jìn)程中，《稅收征管法》（征求意見稿）的出現(xiàn)猶如投入平靜湖面的巨石，激起層層漣漪。此次修訂亮點(diǎn)諸多，其中對(duì)“個(gè)人”的修改及“其他當(dāng)事人”的提出尤為引人注目，而外國人在這一定義下的角色與境遇更是成為焦點(diǎn)話題。外國人是否將被納入“其他當(dāng)事人”范疇？若被納入，其在華經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及日常生活中的稅務(wù)行為將受到怎樣的監(jiān)管與規(guī)范？這不僅關(guān)乎在華外國人的切身利益，更對(duì)我國稅收征管體系的完善和公平公正的稅收環(huán)境營造有著深遠(yuǎn)影響。本文將深入剖析《稅收征管法》（征求意見稿）中“其他當(dāng)事人”定義背后的深意，探討外國人在其中可能面臨的變化，為您解讀這場稅收征管變革風(fēng)暴。

【關(guān)鍵詞】稅收征管法 其他當(dāng)事人 內(nèi)涵與外延 權(quán)利義務(wù) 法律規(guī)制

在稅收征管領(lǐng)域不斷革新的當(dāng)下，《稅收征管法》（征求意見稿）的出臺(tái)引發(fā)了廣泛關(guān)注。尤其是外國人、高凈值個(gè)人群體在這一變革中的境遇，成為焦點(diǎn)話題。

修訂意見稿對(duì)“個(gè)人”的內(nèi)涵進(jìn)行了有針對(duì)性的擴(kuò)大解釋。外國在華工作的自然人以及高凈值收入個(gè)人，目前處于稅收監(jiān)管的模糊地帶。他們難以判斷自身是否會(huì)被歸入特定稅收征管情形，也不清楚何種條件下會(huì)被認(rèn)定為所謂的“其他當(dāng)事人”。這導(dǎo)致他們在履行納稅義務(wù)時(shí)，無法準(zhǔn)確把握責(zé)任范疇。例如：外國自由職業(yè)者，在國內(nèi)開展線上跨境設(shè)計(jì)服務(wù)、遠(yuǎn)程技術(shù)咨詢等多元化業(yè)務(wù)活動(dòng)時(shí)，由于不清楚哪些行為或交易可能觸發(fā)“其他當(dāng)事人”的認(rèn)定，進(jìn)而面臨特殊稅收征管要求，使得他們在處理稅務(wù)事務(wù)時(shí)如履薄冰，無法形成穩(wěn)定納稅預(yù)期。此外，甲亢哥來華引發(fā)廣泛關(guān)注，對(duì)于此類外籍網(wǎng)紅在境外平臺(tái)直播，收入?yún)R入國內(nèi)第三方支付賬戶，稅務(wù)機(jī)關(guān)能否要求支付機(jī)構(gòu)提供信息？

為規(guī)避潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，他們不得不投入更多時(shí)間和精力研究復(fù)雜的稅務(wù)法規(guī)，積極尋求專業(yè)稅務(wù)咨詢服務(wù)。外國在華工作的自然人，面對(duì)薪資所得、勞務(wù)報(bào)酬所得以及可能涉及的財(cái)產(chǎn)租賃所得等復(fù)雜稅務(wù)事項(xiàng)時(shí)，因無法確定自身是否屬于“其他當(dāng)事人”，往往需要額外尋求稅務(wù)專家指導(dǎo)。

同時(shí)，稅收監(jiān)管的不確定性使得外國在華工作的自然人在參與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)極為謹(jǐn)慎。高凈值收入個(gè)人在進(jìn)行投資決策、資產(chǎn)配置規(guī)劃以及商業(yè)合作洽談等關(guān)鍵經(jīng)濟(jì)行為時(shí)，會(huì)因擔(dān)憂潛在稅收影響而重新權(quán)衡利弊。外國在華工作者和自由職業(yè)者在決定工作內(nèi)容、挑選合作對(duì)象以及確定收入方式等方面，也會(huì)因稅收的不確定性而躊躇不前。

鑒于當(dāng)下我國積極推進(jìn)“走出去”戰(zhàn)略，為更好地契合企業(yè)出海需求，全力營造優(yōu)質(zhì)營商環(huán)境，減少稅收監(jiān)管的不確定性刻不容緩。特別是對(duì)于外國在華工作的自然人，尤其是高凈值收入群體而言，降低其在財(cái)產(chǎn)信息方面的不安全感，已成為當(dāng)前工作的關(guān)鍵要點(diǎn)。明晰且穩(wěn)定的稅收監(jiān)管環(huán)境，不僅能夠增強(qiáng)外國在華工作人員對(duì)自身財(cái)產(chǎn)安全的信心，更有助于為我國企業(yè)“走出去”提供堅(jiān)實(shí)的人才支撐與良好的外部環(huán)境保障。

在此背景下，新《稅收征管法》（征求意見稿）中“個(gè)人”“其他當(dāng)事人”的規(guī)定顯得尤為重要。接下來，讓我們深入了解一下相關(guān)內(nèi)容。

（一）“個(gè)人”的立法變化趨勢

1、“個(gè)人”的立法現(xiàn)狀及基本范疇

原第六條第三款規(guī)定：納稅人、扣繳義務(wù)人以及其他有關(guān)單位和個(gè)人應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定如實(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供與納稅和代扣代繳、代收代繳稅款有關(guān)的信息。第六十四條第一款規(guī)定：納稅人、扣繳義務(wù)人和其他當(dāng)事人必須接受稅務(wù)機(jī)關(guān)依法進(jìn)行的稅務(wù)檢查，如實(shí)反映情況，提供有關(guān)資料，不得拒絕、隱瞞。

在稅法中，“個(gè)人”主要指自然人，即基于自然狀態(tài)出生的個(gè)體，與法人或其他組織相區(qū)分。具體分為個(gè)體工商戶與其他個(gè)人兩類。個(gè)體工商戶是指以個(gè)體經(jīng)營形式從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的自然人；其他個(gè)人即普通自然人，包括未注冊為個(gè)體工商戶的臨時(shí)經(jīng)營者、自由職業(yè)者等。這一分類在修訂稿中延續(xù)了現(xiàn)行法律框架，但進(jìn)一步擴(kuò)展了監(jiān)管范圍（如平臺(tái)經(jīng)濟(jì)從業(yè)者）。

2、“個(gè)人”的立法修訂趨勢

本次修訂的征求意見稿將“其他有關(guān)單位和個(gè)人”改為“其他當(dāng)事人”的表述，主要是擴(kuò)張了對(duì)自然人的涉稅管理的權(quán)力，目的是規(guī)范本法的表述，同時(shí)保證前后表述統(tǒng)一，減少實(shí)務(wù)操作困難。

修訂意見稿對(duì)“個(gè)人”的內(nèi)涵進(jìn)行了有針對(duì)性的擴(kuò)大解釋。新經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)覆蓋的背景之下，針對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播、電商平臺(tái)等新興領(lǐng)域，修訂稿明確要求平臺(tái)企業(yè)報(bào)送平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營者及從業(yè)人員的涉稅信息，將自由職業(yè)者、網(wǎng)店主等納入稅收監(jiān)管范圍，填補(bǔ)了此前自然人納稅管理的漏洞。同時(shí)，通過納稅人識(shí)別號(hào)制度，統(tǒng)一納稅人識(shí)別號(hào)，實(shí)現(xiàn)自然人收入與支出的全流程監(jiān)管。例如，大額消費(fèi)（如購房、購車）、社保繳納等均需登記納稅人識(shí)別號(hào)，便于稅務(wù)部門追蹤“灰色收入”和跨境收入。

（二）“其他當(dāng)事人”的立法變化趨勢

1、“其他當(dāng)事人”的立法現(xiàn)狀及基本范疇

從立法角度來看，“其他當(dāng)事人”在稅收征管法律體系中具有獨(dú)特的定位。它是對(duì)納稅人和扣繳義務(wù)人之外，與稅收征管活動(dòng)密切相關(guān)主體的概括性表述。其設(shè)立的目的在于全面涵蓋稅收征管實(shí)踐中可能涉及的各類主體，彌補(bǔ)僅對(duì)納稅人和扣繳義務(wù)人進(jìn)行規(guī)定的不足，使稅收征管法律制度更加完善。

與納稅人和扣繳義務(wù)人相比，“其他當(dāng)事人”雖然不像納稅人和扣繳義務(wù)人那樣直接承擔(dān)納稅義務(wù)或代扣代繳、代收代繳義務(wù)，但他們在稅收征管流程中扮演著不可或缺的角色。例如，某些“其他當(dāng)事人”可能掌握著關(guān)鍵的涉稅信息，其提供信息的及時(shí)性和準(zhǔn)確性，直接關(guān)系到稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人納稅情況的判斷和征管工作的效率。這種角色定位使得“其他當(dāng)事人”成為稅收征管法律關(guān)系中不可忽視的一環(huán)，對(duì)保障稅收征管活動(dòng)的順利開展具有重要意義。

2、“其他當(dāng)事人”的立法修訂趨勢

根據(jù)2025年新《稅收征管法》（征求意見稿）的相關(guān)內(nèi)容，“其他當(dāng)事人”的外延在修訂中被進(jìn)一步明確和擴(kuò)展，主要涉及以下幾類主體及其法律責(zé)任：

涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)及相關(guān)人員。把涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)，如稅務(wù)師事務(wù)所、會(huì)計(jì)師事務(wù)所，及其從業(yè)人員納入“其他當(dāng)事人”范疇，旨在打擊“黑中介”擾亂行業(yè)生態(tài)的行為，維護(hù)稅法剛性和市場公平。若此類機(jī)構(gòu)通過“稅收籌劃”等名義教唆、誘導(dǎo)或幫助納稅人逃避繳納稅款，將面臨法律追責(zé)。

平臺(tái)經(jīng)濟(jì)相關(guān)主體。修訂稿要求平臺(tái)企業(yè)履行信息報(bào)送義務(wù)，包括平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營者及從業(yè)者的身份信息、收入數(shù)據(jù)等，以解決直播電商、網(wǎng)絡(luò)主播收入隱匿等問題。例如，平臺(tái)若未按規(guī)定報(bào)送涉稅信息或配合稅務(wù)檢查，可能被認(rèn)定為協(xié)助逃稅的責(zé)任主體。因此，電子商務(wù)平臺(tái)、網(wǎng)絡(luò)交易平臺(tái)經(jīng)營者及平臺(tái)內(nèi)從業(yè)者會(huì)認(rèn)為是“其他當(dāng)事人”，從而承擔(dān)相應(yīng)的稅務(wù)檢查義務(wù)和可能的連帶責(zé)任。

濫用法人獨(dú)立地位的出資人。在特定情形下，修訂稿借鑒《中華人民共和國公司法》中的“法人人格否認(rèn)制度”，允許稅務(wù)機(jī)關(guān)“刺破公司面紗”，直接向?yàn)E用公司獨(dú)立地位的出資人追繳稅款。例如，若出資人通過轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、虛構(gòu)交易等方式逃避納稅義務(wù)，即使公司已破產(chǎn)或注銷，稅務(wù)機(jī)關(guān)仍可向?qū)嶋H控制人追責(zé)。

第三方支付機(jī)構(gòu)及賬戶關(guān)聯(lián)方。修訂稿新增對(duì)納稅人非銀行支付賬戶（如支付寶、微信支付）的監(jiān)管權(quán)限，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對(duì)相關(guān)賬戶進(jìn)行檢查或采取強(qiáng)制措施。因此，第三方支付機(jī)構(gòu)若未配合提供交易數(shù)據(jù)或存在協(xié)助轉(zhuǎn)移資金的行為，可能被認(rèn)定為“其他當(dāng)事人”并承擔(dān)連帶責(zé)任。

自然人及特定關(guān)聯(lián)方。修訂稿特別針對(duì)高收入自然人的稅收違法行為，明確其法定代表人、主要負(fù)責(zé)人、實(shí)際控制人等關(guān)聯(lián)主體可被采取阻止出境等措施。例如，在重大稅務(wù)案件調(diào)查期間，若自然人通過出境逃避檢查，其關(guān)聯(lián)人員可能被限制出境。

信息共享與數(shù)據(jù)服務(wù)提供者。修訂稿要求稅務(wù)機(jī)關(guān)與市場監(jiān)管、銀行、商務(wù)等部門實(shí)時(shí)共享涉稅信息，相關(guān)數(shù)據(jù)服務(wù)提供者，如企業(yè)登記機(jī)關(guān)、金融機(jī)構(gòu)。若未履行信息共享義務(wù)或違規(guī)披露數(shù)據(jù)，也可能被納入“其他當(dāng)事人”范圍，承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。

從2025年《稅收征管法》（征求意見稿）來看，“其他當(dāng)事人”的外延理應(yīng)將涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)、平臺(tái)經(jīng)濟(jì)主體、濫用法人地位的出資人、第三方支付機(jī)構(gòu)、特定自然人和關(guān)聯(lián)方以及信息共享與數(shù)據(jù)服務(wù)提供者等囊括在內(nèi)。這一界定旨在全面填補(bǔ)稅收征管空白，打破以往稅收監(jiān)管僅聚焦于傳統(tǒng)納稅主體的局限。這些新增主體在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中與稅收征納環(huán)節(jié)緊密相連。通過明確不同主體在稅收征管中的角色、義務(wù)及法律責(zé)任，極大地完善了稅收征管體系。

3.“其他當(dāng)事人”立法的明顯不足

在本次征求意見稿的第六十四條中，新增了“其他當(dāng)事人接受稅務(wù)檢查的義務(wù)”這一規(guī)定及相關(guān)表述。縱觀整個(gè)征求意見稿，關(guān)于新增的八處“其他當(dāng)事人”的規(guī)定較為全面，分別涉及了詢問環(huán)節(jié)、接受稅務(wù)檢查的具體要求、提供相關(guān)資料及證明材料的責(zé)任，對(duì)逃避、拒絕或阻撓稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查行為的處罰辦法，還有針對(duì)稅務(wù)人員收受或索取其他當(dāng)事人不正當(dāng)利益、濫用職權(quán)刁難其他當(dāng)事人情況的處理方式等多個(gè)層面，全方位強(qiáng)化了“其他當(dāng)事人”在涉稅事務(wù)中的權(quán)利與義務(wù)。

不過，本次征求意見稿存在明顯不足，即對(duì)“其他當(dāng)事人”的范圍界定，以及相關(guān)程序和救濟(jì)措施方面，缺乏更為細(xì)致明確的闡釋。這一立法空白在該意見稿正式施行后，極有可能因“其他當(dāng)事人”范圍的不清晰，引發(fā)過度的擴(kuò)大解釋，使得實(shí)際上與涉稅事務(wù)無關(guān)者的私人財(cái)產(chǎn)信息權(quán)益，遭受公權(quán)力的不合理侵犯，最終引發(fā)執(zhí)法爭議。

（一）國內(nèi)法要求實(shí)現(xiàn)私權(quán)保護(hù)

1、《憲法》規(guī)定私有財(cái)產(chǎn)不受侵犯

《憲法》第十三條規(guī)定：“公民的合法的私有財(cái)產(chǎn)不受侵犯”。征求意見稿的第六十四條中，新增了“其他當(dāng)事人接受稅務(wù)檢查的義務(wù)”這一規(guī)定，此規(guī)定擴(kuò)張的稅務(wù)檢查職權(quán)可能會(huì)對(duì)公民的這些權(quán)利造成潛在威脅。例如：稅務(wù)機(jī)關(guān)為了查明應(yīng)稅事實(shí)，可能會(huì)擴(kuò)大檢查范圍，涉及納稅人的私人生活領(lǐng)域、個(gè)人信息等。這與憲法所保護(hù)的公民有權(quán)對(duì)其個(gè)人信息予以自決或控制、有權(quán)保持個(gè)人生活安寧等權(quán)利存在沖突。

為了對(duì)權(quán)力進(jìn)行制約，《憲法》第四十條明確通信自由與秘密受法律保護(hù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)取納稅人通信記錄需符合《稅收征管法》第五十四條規(guī)定的"特殊情形"要件。當(dāng)稅務(wù)檢查超出合理界限，就可能侵犯納稅人的憲法權(quán)利，打破公權(quán)力與私權(quán)力之間的平衡。稅務(wù)機(jī)關(guān)擴(kuò)大檢察范圍是否構(gòu)成對(duì)基本權(quán)利限制，需要進(jìn)行合憲性審查，包括目的正當(dāng)性、手段必要性、法益均衡性等進(jìn)行綜合分析。例如，2022年某省稅務(wù)局推行"稅收大數(shù)據(jù)篩查"時(shí)，法院認(rèn)定要求電商平臺(tái)提供用戶全部交易數(shù)據(jù)超出必要限度，違反最小侵害原則，不具有手段的必要性；此外，根據(jù)《稅務(wù)行政執(zhí)法典型案例匯編》第15號(hào)，在2021年明星稅務(wù)稽查案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)通過調(diào)取其私人飛機(jī)行程記錄核查隱性收入，法院認(rèn)定該手段與追征數(shù)億元稅款的公共利益具有均衡性。

2、《民法典》明確規(guī)定自然人享有隱私權(quán)

民法典明確規(guī)定自然人享有隱私權(quán)，隱私是自然人的私人生活安寧和不愿為他人知曉的私密空間、私密活動(dòng)、私密信息。稅務(wù)檢查中，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)不當(dāng)獲取或泄露納稅人的私密信息，如納稅人的家庭財(cái)產(chǎn)狀況、私人交易細(xì)節(jié)等，就會(huì)侵犯納稅人的隱私權(quán)。此外，民法典對(duì)個(gè)人信息的處理行為進(jìn)行了規(guī)范，稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查過程中對(duì)納稅人個(gè)人信息的收集、使用等行為若不符合民法典規(guī)定的基本原則和條件，也會(huì)引發(fā)與私權(quán)保護(hù)的沖突。

為解決稅務(wù)檢查與自然人隱私權(quán)之沖突，江蘇省稅務(wù)局開發(fā)"分級(jí)授權(quán)查詢系統(tǒng)"，將納稅人信息劃分為基礎(chǔ)信息（自動(dòng)授權(quán)）、交易信息（單項(xiàng)授權(quán)）、生物信息（嚴(yán)格禁止調(diào)取）三類，獲2022年全國法治政府建設(shè)示范項(xiàng)目。此外，對(duì)于稅務(wù)檢查超出必要限度，法院傾向采取過錯(cuò)推定責(zé)任，根據(jù)《最高人民法院公報(bào)》2022年第3期，在2021年某省230萬條納稅人信息泄露事件中，法院依據(jù)《民法典》第一千零三十八條判決稅務(wù)機(jī)關(guān)承擔(dān)70%的賠償責(zé)任，開創(chuàng)公權(quán)力機(jī)關(guān)個(gè)人信息侵權(quán)賠償先例。

3、《個(gè)人信息保護(hù)法》強(qiáng)化個(gè)人信息保護(hù)

該法強(qiáng)調(diào)個(gè)人信息處理應(yīng)遵循合法、正當(dāng)、必要和誠信原則，保護(hù)個(gè)人對(duì)其個(gè)人信息的權(quán)益。稅務(wù)檢查職權(quán)擴(kuò)張可能導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)收集大量納稅人的個(gè)人信息，若超出了實(shí)現(xiàn)稅務(wù)檢查目的的必要范圍，或者未對(duì)這些信息進(jìn)行妥善保護(hù)，就違反了個(gè)人信息保護(hù)法的規(guī)定。例如，過度收集納稅人的非涉稅相關(guān)個(gè)人信息，或者因信息安全措施不到位導(dǎo)致納稅人信息泄露，都會(huì)侵犯納稅人的個(gè)人信息權(quán)益，引發(fā)隱私權(quán)保護(hù)的沖突。

國稅總局2023年修訂《稅務(wù)檢查工作規(guī)程》采取目的限索解釋，明確數(shù)據(jù)收集限于"與應(yīng)納稅額直接相關(guān)"范疇，排除納稅人親屬信息、非應(yīng)稅年度數(shù)據(jù)等（第18條第2款）。廣東省為技術(shù)合規(guī)，引入GDPR"隱私設(shè)計(jì)（Privacy by Design）"理念，開發(fā)"稅務(wù)檢查數(shù)據(jù)脫敏系統(tǒng)"，自動(dòng)對(duì)納稅人身份證號(hào)、住址等個(gè)人敏感信息進(jìn)行部分隱匿處理。

4、《網(wǎng)絡(luò)安全法》強(qiáng)化信息保護(hù)義務(wù)

《網(wǎng)絡(luò)安全法》要求保障網(wǎng)絡(luò)安全、維護(hù)網(wǎng)絡(luò)空間主權(quán)和國家安全、社會(huì)公共利益，保護(hù)公民、法人和其他組織的合法權(quán)益。稅務(wù)機(jī)關(guān)在利用網(wǎng)絡(luò)技術(shù)進(jìn)行稅務(wù)檢查時(shí)，如果沒有遵守《網(wǎng)絡(luò)安全法》的相關(guān)規(guī)定，如未采取足夠的網(wǎng)絡(luò)安全防護(hù)措施，導(dǎo)致納稅人的涉稅信息在網(wǎng)絡(luò)傳輸或存儲(chǔ)過程中被竊取、篡改或泄露，就會(huì)侵犯納稅人的合法權(quán)益，同時(shí)也可能影響到國家稅收征管秩序和網(wǎng)絡(luò)安全。

5、《商業(yè)銀行法》要求對(duì)客戶信息負(fù)保密義務(wù)

商業(yè)銀行法規(guī)定了商業(yè)銀行對(duì)客戶信息負(fù)有保密義務(wù)。稅務(wù)機(jī)關(guān)在行使檢查職權(quán)時(shí)，可能會(huì)要求商業(yè)銀行提供納稅人的賬戶信息、交易記錄等。雖然稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依法查詢納稅人在銀行的存款賬戶等信息，但如果稅務(wù)檢查職權(quán)過度擴(kuò)張，超出了法定的查詢范圍和程序，或者商業(yè)銀行在配合稅務(wù)檢查過程中未履行好對(duì)客戶信息的保密義務(wù)，就會(huì)侵犯納稅人的隱私權(quán)和商業(yè)秘密，破壞商業(yè)銀行與客戶之間的信任關(guān)系，也與商業(yè)銀行法的相關(guān)規(guī)定產(chǎn)生沖突。

（二）國外法更加強(qiáng)化稅務(wù)信息保護(hù)

1、歐盟GDPR框架下的“個(gè)人”稅務(wù)信息豁免條款

歐盟《通用數(shù)據(jù)保護(hù)條例》(GDPR）框架下的稅務(wù)信息豁免條款主要體現(xiàn)在第 6 條第 1 款 (c) 項(xiàng)和第 23 條第 1 款 (e) 項(xiàng)。第 6 條第 1 款 (c) 項(xiàng)的設(shè)計(jì)提出了處理稅務(wù)信息的合法性基礎(chǔ)，即：當(dāng)數(shù)據(jù)處理是為了履行歐盟或成員國法律規(guī)定的稅務(wù)義務(wù)（如申報(bào)、審計(jì)、跨境信息交換）時(shí)，無需單獨(dú)獲得數(shù)據(jù)主體同意即可合法處理。GDPR第6(1)(c）條確立稅務(wù)處理的合法性基礎(chǔ)，需結(jié)合第23(1)(e）條關(guān)于"成員國重要經(jīng)濟(jì)利益的限制條款"綜合適用。德國聯(lián)邦憲法法院在2021年稅務(wù)數(shù)據(jù)跨境共享案中，要求稅務(wù)機(jī)關(guān)證明數(shù)據(jù)調(diào)取同時(shí)滿足"稅收征管必要"與"不損害數(shù)據(jù)主體核心權(quán)利"。同時(shí)對(duì)例外條款進(jìn)行限縮解釋，歐洲數(shù)據(jù)保護(hù)委員會(huì)（EDPB）《稅務(wù)數(shù)據(jù)處理指南》明確，豁免范圍僅限于直接稅征管，不排除海關(guān)、消費(fèi)稅等間接稅領(lǐng)域。

但是，同時(shí)存在限制條件。必要性原則：處理活動(dòng)必須嚴(yán)格限于履行法律義務(wù)的最低需求。例如，稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查偷稅行為時(shí)，只能調(diào)取與案件直接相關(guān)的財(cái)務(wù)記錄，不得擴(kuò)大范圍。比例原則：處理方式應(yīng)避免過度侵犯個(gè)人權(quán)利。例如，對(duì)敏感稅務(wù)數(shù)據(jù)（如醫(yī)療費(fèi)用扣除憑證）需采取加密或匿名化措施。法國稅務(wù)局因強(qiáng)制要求納稅人上傳人臉識(shí)別視頻驗(yàn)證資產(chǎn)信息，被CNIL處罰50萬歐元。監(jiān)管機(jī)構(gòu)認(rèn)定生物數(shù)據(jù)超出稅務(wù)處理必要限度。

2、美國《海外賬戶稅收合規(guī)法案》的“個(gè)人”隱私保障設(shè)計(jì)

美國《海外賬戶稅收合規(guī)法案》（FATCA）的隱私保障設(shè)計(jì)主要體現(xiàn)在其信息收集、傳輸和使用的規(guī)范中，旨在平衡稅收合規(guī)與個(gè)人隱私保護(hù)。隱私保障的核心機(jī)制包括：

政府間協(xié)議（IGA）的數(shù)據(jù)保護(hù)條款。FATCA通過與外國政府簽署雙邊協(xié)議（如“甲型政府間協(xié)議”），明確信息交換的范圍和隱私保護(hù)要求。例如，協(xié)議可能規(guī)定僅允許將數(shù)據(jù)用于稅收監(jiān)管目的，禁止向第三方泄露或用于非稅事務(wù)。部分協(xié)議還要求接收國采取與數(shù)據(jù)保護(hù)相關(guān)的技術(shù)措施，如加密傳輸和限制訪問權(quán)限。

金融機(jī)構(gòu)的合規(guī)義務(wù)。外國金融機(jī)構(gòu)在收集和報(bào)告美國納稅人信息時(shí)，需遵守FATCA的“盡職調(diào)查”程序，包括驗(yàn)證賬戶持有人的身份和資金來源合法性。這一過程中，金融機(jī)構(gòu)需確保數(shù)據(jù)處理的透明度，并向客戶說明信息用途。例如，瑞士、開曼群島等避稅天堂的金融機(jī)構(gòu)需在關(guān)閉不合規(guī)賬戶前通知客戶，給予其申訴機(jī)會(huì)。

信息用途的嚴(yán)格限定。FATCA要求美國國稅局（IRS）僅將接收的海外賬戶信息用于稅務(wù)執(zhí)法，禁止用于刑事調(diào)查（除非涉及稅收犯罪）或其他行政目的。此外，IRS需通過安全系統(tǒng)存儲(chǔ)數(shù)據(jù)，并定期接受審計(jì)以防止濫用。

（一）國外高凈值收入個(gè)人的影響

正如引言部分所述，鑒于新《稅收征管法》（征求意見稿）中對(duì)“其他當(dāng)事人”的范圍缺乏明確界定，高凈值收入個(gè)人、外國在華工作的自然人以及外國在中國的自由職業(yè)者這類群體，處于一種稅收監(jiān)管的模糊地帶，其稅收監(jiān)管存在顯著的不確定性。他們無法精準(zhǔn)判斷自身是否會(huì)被歸入特定的稅收征管情形之中，亦難以明晰在何種具體條件下會(huì)被認(rèn)定為“其他當(dāng)事人”。這種不確定性使得他們在處理稅務(wù)事務(wù)時(shí)如履薄冰，無法形成穩(wěn)定的納稅預(yù)期。

與此同時(shí)，稅收監(jiān)管的不確定性猶如高懸之劍，使得外國在華工作的自然人在參與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)表現(xiàn)得極為謹(jǐn)慎，其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)決策深受影響。對(duì)于高凈值收入個(gè)人而言，在進(jìn)行投資決策、資產(chǎn)配置規(guī)劃以及商業(yè)合作洽談等關(guān)鍵經(jīng)濟(jì)行為時(shí)，他們會(huì)因擔(dān)憂潛在的稅收影響而重新權(quán)衡利弊。外國在華工作者和自由職業(yè)者在決定工作內(nèi)容、挑選合作對(duì)象以及確定收入方式等方面，同樣會(huì)因稅收的不確定性而猶豫不決。

具體來說，這種不確定性導(dǎo)致外國自由職業(yè)者在面對(duì)新業(yè)務(wù)拓展時(shí)顯得尤為謹(jǐn)慎。例如，某些原本計(jì)劃拓展新業(yè)務(wù)領(lǐng)域的自由職業(yè)者，在考慮到新業(yè)務(wù)可能帶來的未知稅收影響后，可能會(huì)選擇放棄這一計(jì)劃，轉(zhuǎn)而維持現(xiàn)狀。這種保守的決策方式不僅限制了個(gè)人的經(jīng)濟(jì)發(fā)展空間，更在一定程度上抑制了市場的活力。

（二）解決稅收征管信息獲取難題

在當(dāng)前復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，稅收征管信息獲取面臨諸多挑戰(zhàn)。明確“其他當(dāng)事人”中涉稅信息提供協(xié)助主體的范圍，對(duì)于解決這一難題具有關(guān)鍵作用。以電商行業(yè)為例，隨著電子商務(wù)的迅猛發(fā)展，大量交易在虛擬網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)上進(jìn)行。電商平臺(tái)作為交易的組織者和管理者，掌握著豐富的涉稅信息，包括平臺(tái)內(nèi)商家的銷售額、交易頻率、客戶分布等。然而，在以往的稅收征管中，由于缺乏明確的法律規(guī)定，電商平臺(tái)可能并不積極主動(dòng)地向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送這些信息，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)難以準(zhǔn)確掌握商家的真實(shí)經(jīng)營狀況，稅收征管存在較大難度。

新《稅收征管法》（征求意見稿）將電商平臺(tái)經(jīng)營者納入“其他當(dāng)事人”范圍，并規(guī)定其報(bào)送涉稅信息的義務(wù)后，情況得到了極大改善。稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠及時(shí)獲取電商平臺(tái)提供的詳細(xì)數(shù)據(jù)，通過數(shù)據(jù)分析與比對(duì)，有效識(shí)別出潛在的稅收風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，如商家是否存在隱瞞收入、虛假申報(bào)等問題。這不僅提高了稅收征管的精準(zhǔn)度，還增強(qiáng)了對(duì)電商行業(yè)稅收監(jiān)管的有效性，確保國家稅收收入不流失。

（三）精準(zhǔn)認(rèn)定稅收違法行為責(zé)任

在稅收征管實(shí)踐中，稅收違法行為往往呈現(xiàn)出復(fù)雜的形態(tài)，涉及多個(gè)主體的參與。明確“其他當(dāng)事人”中稅收違法行為關(guān)聯(lián)主體的范圍，有助于精準(zhǔn)認(rèn)定各方在稅收違法行為中的責(zé)任。以往在一些稅收違法案件中，由于對(duì)相關(guān)關(guān)聯(lián)主體的責(zé)任界定不清晰，導(dǎo)致部分參與違法活動(dòng)的主體逃脫了應(yīng)有的法律制裁。例如，在虛開發(fā)票案件中，除了直接開具虛假發(fā)票的企業(yè)外，還存在一些為其提供幫助的主體，如提供虛假資金流轉(zhuǎn)路徑的金融中介機(jī)構(gòu)、協(xié)助偽造交易合同的咨詢公司等。這些主體雖然并非直接實(shí)施虛開發(fā)票行為，但他們的幫助行為為虛開發(fā)票的順利進(jìn)行提供了必要條件，對(duì)稅收秩序造成了嚴(yán)重破壞。通過明確將這些主體納入“其他當(dāng)事人”范圍，并依據(jù)其在違法活動(dòng)中的具體行為和作用，合理確定其應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任，能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)稅收違法行為的全面打擊，維護(hù)稅收法律的權(quán)威性和嚴(yán)肅性。

（四）規(guī)范稅收征管程序運(yùn)行

稅收征管程序的順利運(yùn)行離不開各參與主體的規(guī)范行為。明確“其他當(dāng)事人”中稅收程序參與主體的范圍，對(duì)規(guī)范稅收征管程序具有重要意義。在稅收征管過程中，稅務(wù)代理人、涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)等主體作為稅收程序的參與者，其行為直接影響著程序的公正性和效率。若這些主體能夠嚴(yán)格遵守法律法規(guī)，按照規(guī)定的程序和要求履行職責(zé)，將有助于稅收征管工作的有序開展。例如，稅務(wù)代理人在代理納稅人辦理稅務(wù)申報(bào)等事項(xiàng)時(shí)，若能準(zhǔn)確理解稅收政策，如實(shí)填寫申報(bào)資料，及時(shí)提交相關(guān)文件，將大大提高稅務(wù)申報(bào)的準(zhǔn)確性和及時(shí)性，減少稅務(wù)機(jī)關(guān)的審核工作量，提高征管效率。反之，若這些主體違反規(guī)定，如提供虛假信息、故意拖延辦稅時(shí)間等，將干擾稅收征管程序的正常運(yùn)行，增加稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)管成本，甚至可能導(dǎo)致納稅人的合法權(quán)益受到損害。因此，明確稅收程序參與主體的范圍，并對(duì)其行為進(jìn)行規(guī)范和約束，是保障稅收征管程序合法、高效運(yùn)行的必然要求。

（一）統(tǒng)一“其他當(dāng)事人”的表述

本次的修訂意見稿中，第六條的第三款提到了“其他有關(guān)單位和個(gè)人”按照規(guī)定如實(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供與納稅和代扣代繳、代收代繳稅款有關(guān)的信息的義務(wù)。第六十四條第一款又提及了其他當(dāng)事人配合稅務(wù)機(jī)關(guān)依法進(jìn)行稅務(wù)檢查的義務(wù)。本質(zhì)上，兩部法條均規(guī)定的是配合相關(guān)機(jī)關(guān)行使檢查權(quán)的義務(wù)。但是，兩處的表述為“其他有關(guān)單位和個(gè)人”與“其他當(dāng)事人”。由于表述方式不一致，在實(shí)務(wù)操作中非常容易出現(xiàn)歧義。為了規(guī)范本法的表述，保證前后統(tǒng)一，減少實(shí)務(wù)操作困難，建議統(tǒng)一為“其他當(dāng)事人”的表述。因此，本法的第六條第三款的“其他有關(guān)單位和個(gè)人”的表述是可以用“其他當(dāng)事人”來替代。

（二）明確“其他當(dāng)事人”的法律界定

在新《稅收征管法》中，應(yīng)進(jìn)一步明確“其他當(dāng)事人”的法律界定。可以采用“概括+列舉”的方式進(jìn)行規(guī)定。首先，對(duì)“其他當(dāng)事人”進(jìn)行概括性定義，明確其是指在稅收征管活動(dòng)中，除納稅人、扣繳義務(wù)人之外，與稅收征管行為具有直接或間接關(guān)聯(lián)，對(duì)稅收征管結(jié)果產(chǎn)生影響的各類主體。然后，詳細(xì)列舉常見的“其他當(dāng)事人”類型，如前文所述的電子商務(wù)平臺(tái)經(jīng)營者、其他網(wǎng)絡(luò)交易平臺(tái)經(jīng)營者、金融機(jī)構(gòu)、為稅收違法行為提供幫助的關(guān)聯(lián)主體、稅務(wù)代理人、涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)等。通過這種方式，使“其他當(dāng)事人”的范圍更加清晰明確，避免在法律適用過程中出現(xiàn)歧義。同時(shí)，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展和稅收征管實(shí)踐的變化，可能會(huì)不斷涌現(xiàn)出新的與稅收征管相關(guān)的主體類型。因此，在立法中應(yīng)設(shè)置一定的開放性條款，為未來可能納入“其他當(dāng)事人”范疇的新主體預(yù)留空間。例如，可以規(guī)定“其他經(jīng)法律、行政法規(guī)規(guī)定或國務(wù)院稅務(wù)主管部門認(rèn)定的與稅收征管活動(dòng)密切相關(guān)的主體，也屬于本法規(guī)中的‘其他當(dāng)事人’”，以增強(qiáng)法律的適應(yīng)性和靈活性。

（三）細(xì)化“其他當(dāng)事人”的權(quán)利義務(wù)

對(duì)于“其他當(dāng)事人”的權(quán)利義務(wù)，應(yīng)在立法中進(jìn)行細(xì)化規(guī)定。在權(quán)利方面，賦予“其他當(dāng)事人”知情權(quán)，使其有權(quán)了解與自身在稅收征管活動(dòng)中相關(guān)的法律法規(guī)、政策規(guī)定以及稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法程序和要求。例如，涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)有權(quán)知曉稅收政策的調(diào)整變化對(duì)其服務(wù)對(duì)象納稅義務(wù)的影響，以及稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)的監(jiān)管重點(diǎn)和標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，“其他當(dāng)事人”應(yīng)享有陳述權(quán)和申辯權(quán)，當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其作出不利決定時(shí)，他們有權(quán)陳述自己的觀點(diǎn)和理由，對(duì)相關(guān)事實(shí)和證據(jù)進(jìn)行申辯。在義務(wù)方面，進(jìn)一步明確不同類型“其他當(dāng)事人”的具體義務(wù)。對(duì)于涉稅信息提供協(xié)助主體，要明確其信息報(bào)送的內(nèi)容、格式、時(shí)間要求以及信息安全保障義務(wù)。例如，電商平臺(tái)應(yīng)按照規(guī)定的模板和時(shí)間節(jié)點(diǎn)，準(zhǔn)確報(bào)送平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營者的身份信息、交易流水、收入明細(xì)等涉稅信息，并采取嚴(yán)格的數(shù)據(jù)加密和訪問控制措施，確保所報(bào)送信息的安全。對(duì)于稅收違法行為關(guān)聯(lián)主體，明確禁止其從事為納稅人、扣繳義務(wù)人非法提供方便或共同實(shí)施稅收違法行為的行為，并規(guī)定其在發(fā)現(xiàn)相關(guān)違法線索時(shí)的報(bào)告義務(wù)。對(duì)于稅收程序參與主體，如稅務(wù)代理人，要明確其在代理稅務(wù)事項(xiàng)過程中的勤勉盡責(zé)義務(wù)、保密義務(wù)以及按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供相關(guān)資料的義務(wù)。

（四）強(qiáng)化“其他當(dāng)事人”的法律責(zé)任與救濟(jì)途徑

在法律責(zé)任方面，針對(duì)“其他當(dāng)事人”的不同違法行為，設(shè)置合理、明確且具有威懾力的處罰措施。對(duì)于未履行涉稅信息報(bào)送義務(wù)的主體，根據(jù)情節(jié)輕重，給予罰款、責(zé)令限期整改、暫停相關(guān)業(yè)務(wù)等處罰。若電商平臺(tái)故意隱瞞或虛報(bào)平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營者的涉稅信息，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對(duì)其處以高額罰款，并要求其在規(guī)定時(shí)間內(nèi)糾正錯(cuò)誤，若逾期未改，則暫停其部分業(yè)務(wù)運(yùn)營，直至其履行信息報(bào)送義務(wù)。對(duì)于參與稅收違法行為的關(guān)聯(lián)主體，除了對(duì)其進(jìn)行經(jīng)濟(jì)處罰外，還應(yīng)根據(jù)違法情節(jié)的嚴(yán)重程度，依法追究其刑事責(zé)任。

同時(shí)，要為“其他當(dāng)事人”提供完善的救濟(jì)途徑。當(dāng)“其他當(dāng)事人”認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)的具體行政行為侵犯其合法權(quán)益時(shí)，應(yīng)有權(quán)依法申請(qǐng)行政復(fù)議或提起行政訴訟。此外，若“其他當(dāng)事人”因稅務(wù)機(jī)關(guān)的錯(cuò)誤行政行為遭受損失，應(yīng)有權(quán)依法獲得國家賠償，以充分維護(hù)其合法權(quán)益。

在這場稅收征管的變革浪潮中，《稅收征管法》（征求意見稿）里“其他當(dāng)事人” 的規(guī)定，猶如一座航標(biāo)，為完善稅收征管法律體系指引方向。對(duì)于外國在華工作的自然人以及高凈值收入個(gè)人而言，這一規(guī)定更是意義非凡。此前，他們在稅收監(jiān)管的模糊地帶徘徊，難以明晰自身的稅務(wù)責(zé)任與義務(wù)，這不僅影響了他們在華的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，也對(duì)我國營商環(huán)境的優(yōu)化產(chǎn)生了一定阻礙。

如今，明確“其他當(dāng)事人”的范圍成為亟待解決的關(guān)鍵問題！它的確定性不僅能夠影響外國友人對(duì)我國財(cái)產(chǎn)安全的信心，還能吸引更多海外人才投身于我國的經(jīng)濟(jì)建設(shè)，助力我國企業(yè)“走出去”戰(zhàn)略的順利實(shí)施。同時(shí)，通過精準(zhǔn)的稅收征管，它還能營造一個(gè)公平公正的市場環(huán)境。

本文撰寫孫博寧、孫嘉浩亦有貢獻(xiàn)