【海關筆記】腐植酸鉀商品歸類海關案例探討
作者：賈小寧 寧靜 2024-08-06商品歸類是海關對進出口商品實施征稅、貿易管制、檢驗檢疫等監管措施的基礎，商品歸類的正確與否直接關系到企業的申報行為是否合規、相關商品能否順利通關。由于商品歸類技術性很強，實務中企業因為歸類錯誤被海關行政處罰甚至刑事偵查的案例不在少數，此外也存在各方對同一商品歸類意見不一致的情況，本期筆記就以近幾年頗受關注也存在爭議的腐植酸鉀商品歸類問題為例進行探討。
案例概況
某化工企業（統稱A公司）長期從事腐植酸鉀的生產和出口業務。多年來A公司向海關申報出口時，申報的監管方式為一般貿易，貨物品名為腐植酸鉀，商品編碼為3824.9999（其他編號未列名的化工產品，出口退稅率為13%，無監管條件）。
2023年7月8日，B海關對A公司實施稽查，稽查范圍為2021年11月1日至2023年7月8日間出口申報品名為“腐植酸鉀”的商品出口情況的真實性、合法性。海關經稽查認為A公司的貨物應當歸入商品編碼3105.9010（有機-無機復混肥料，出口退稅率為0，需要出口商品檢驗）。基于以上，B海關認為A公司稅號申報不實涉嫌違反海關監管規定，于是將事項移交緝私部門進行處理。
A公司認為長期以來該公司都是按照3824.9999向海關申報出口，如此申報是業內普遍做法，也符合海關法律規定，如今海關突然啟動執法程序要求修改稅號，還讓企業承擔由此產生的法律后果，企業深表困惑也認為有失公允。
期間，海關總署發布Z2024-0003號商品歸類決定，將腐植酸鉀歸入稅號3824.9999。
【特別說明】案例為筆者在總結辦理過的同類事項、海關官網信息、與各方交流的基礎上編寫而成，引用請標注作者與來源出處。
一、主要觀點歸納
（一）A公司
1.腐植酸鉀的商品歸類具有行業普遍性和復雜性，多年來行業內企業都是把腐植酸鉀作為雜項化學產品按照稅號3824.9999（其他編號未列名的化工產品，出口退稅率為13%，無監管條件）向海關申報出口的，海關也一直接受申報，沒有提出質疑。
2. 從產品成分、生產工藝、用途上，A公司產品含有的鉀元素是來源于生產過程中的化學反應，不是人為添加，而且該產品只含有鉀一種元素，不符合《礦物源腐植酸有機肥料》（HG/T 5602-2019）中肥料應由礦源腐植酸為主料，同時含有氮、磷、鉀三種成分的規定，并且A公司出口的腐植酸鉀只是肥料中的添加劑，所以該產品不屬于肥料。
3. 根據化肥主管部門農業部發布的行業標準， A公司的腐植酸鉀不符合行業標準對于肥料的指標要求，無法申領化肥相關登記證書，不能按化肥歸入3105.9010（有機-無機復混肥料，出口退稅率為0，需要出口商品檢驗）。
4. 根據歸類規則、行業標準以及海關總署Z2024-0003號商品歸類決定，參照行業普遍做法，A公司產品應按照用途歸入稅號3824.9999。
（二）B海關
1.海關基于A公司的產品性狀，依據稅則及注釋、歸類總規則、海關總署發布的商品歸類決定、行政裁定來確定腐植酸鉀應歸入的稅號，行業標準只是商品歸類的參考，行業內普遍做法不能成為A公司將腐植酸鉀歸入品目3824的依據和理由。
2. 稅則第31章注釋六規定：“品目3105所稱‘其他肥料’，僅適用于其基本成分至少含有氮、磷、鉀中一種肥效元素的肥料用產品”。品目3824為“鑄模及鑄芯用黏合劑;其他稅目未列名的化學工業及其相關工業的化學產品及配制品(包括由天然產品混合組成的”。從A公司產品的成分含量、生產工藝等來看，A公司產品符合品目3105“其他化肥”，根據歸類總規則一與六，應歸入3105，更進一步歸入本國子目3105.9010（有機-無機復混肥料）。
3. A公司申報的商品編碼為3824.9999，出口退稅率為13%，無監管條件，海關認為歸入的商品編碼為3105.9010，出口退稅率為13%，屬于法定出口檢驗檢疫商品。A公司商品歸類錯誤導致將應當法定檢驗檢疫的商品申報為不需法定檢驗檢疫的商品，并且影響了國家出口退稅管理。
二、律師分析
（一）背景因素
1.化肥認定存在多個標準且標準間不統一
Z2024-0003號商品歸類決定將工業和信息化部發布的《礦物源腐植酸有機肥料》（HG/T 5602-2019）作為做出歸類決定的重要參考依據。事實上肥料的行業標準除了前述海關總署在歸類決定中引用的以外，還有農業部發布的《含腐植酸水溶肥》（NY 1106-2010）、《農業用腐植酸鉀》（GB/T33804-2017）等，不同部門發布的不同行業標準對于肥料技術指標參數的規定是不一樣的。由于標準設定上存在交叉與空白，企業在出口腐植酸鉀時面臨著產品看起來既不符合A標準也不符合B標準，或者看起來A標準符合一些、B標準也符合一些，但是又都不完全符合的困境，在此情況下，企業普遍按化工產品以品目3824向海關申報通關。
2.近年來國家加大對化肥出口管控，海關隨之開展了一系列有針對性的查緝行動。
各地海關很長時間以來對于企業將腐植酸鉀歸入3824沒有提出異議，近兩年尤其是海關總署公告2021年第81號發布后，各地海關陸續認為腐植酸鉀不應歸入3824，而應按照化肥歸入3105，針對相關產品的稅號申報開展了一系列專項行動，A公司的案例具有典型性。
我們來看看海關總署公告2021年第81號，該公告規定，自2021年10月15日起對涉及出口化肥的29個10位海關商品編號增設海關監管條件“B”，海關對這些稅號下的商品實施出口商品檢驗（見下表）。案例中海關認為腐植酸鉀應歸入3105.9010,該稅號（標紅）落入目錄中。
（二）案例關鍵點分析
從海關總署公告2021年第81號可以看出，實施出口商品檢驗的是稅號3105.9010下商品，品名為“有機-無機復混肥料”。A公司的腐植酸鉀是否是該稅號下的“有機-無機復混肥料”，需要根據商品成分含量等信息具體分析，單從公告本身無法得出直接結論。
1.商品歸類要先調頻到“稅則語言”，具體問題具體分析
案例中的商品“腐植酸鉀”，如果在稅則中查找是找不到同樣文字的，要準確歸類首先需要了解腐植酸鉀的商品知識，包括腐植酸鉀的成分、含量、結構、規格、性能、加工狀況（方式、過程、程度），以及功能、用途等信息，在此基礎上錨定商品在稅則中可能歸入的類、章，也就是把行業內的俗稱轉化成“稅則語言”。這一點不只處理商品歸類事項時需要，也是處理其他海關業務時需要具備的意識。
從商品知識來看，腐植酸鉀是一種有機化合物，化學式為C9H8K2O4，是自然界中廣泛存在的大分子有機物質，廣泛應用于化工、建材、醫藥衛生、環保、農林牧等各個領域。既然腐植酸鉀是有機化合物，在稅則中屬于第六類“化學工業及其相關工業的產品”，有可能歸入第31章肥料、第38章雜項化學品，到底歸入哪一章，正是案例的爭議焦點。
2.腐植酸鉀的稅號應以產品的成分含量、生產工藝、性狀、用途等信息為基礎，根據稅則及注釋、章注、類注、歸類總規則、海關歸類決定、行政裁定來確定。
（1）顯然目前根據稅則品目、子目及注釋、章注、類注、歸類總規則的規定，案例中的腐植酸鉀歸入哪個稅號還是不清晰，所以才會產生爭議。
（2）海關總署Z2024-0003號商品歸類決定是否可作為A公司腐植酸鉀歸入3824的依據？
2024年2月26日，海關總署公告2024年第23號發布了“2024年商品歸類決定（I）”，其中的Z2024-0003號商品歸類決定（如下）規定腐植酸鉀歸入3824.9999。
看起來Z2024-0003號商品歸類決定規定了腐植酸鉀按化工產品歸入3824，不過該歸類決定對歸入腐植酸鉀的商品描述為“氮0.59%、磷（以P2O5計）0.14%、鉀（以K2O計）2.53%，總養分（N+P2O5+K2O）3.26%”，給出的歸類意見為“參考現行有效的行業標準《礦物源腐植酸有機肥料》（HG/T 5602-2019），該商品的總養分（N+P2O5+K2O）含量不符合標準中礦物源腐植酸有機肥料的技術要求，不屬于肥料”，也就是說該歸類決定之所以不把腐植酸鉀歸入肥料，原因在于其總養分含量沒有達到規定指標。換句話說，A公司要依據該歸類決定將腐植酸鉀歸入化肥是有前提條件的，即腐植酸鉀的總養分含量符合指標要求。
（3）于是要看A公司的腐植酸鉀是否符合化肥的行業標準。
如前所述化肥的行業標準有多個且標準間不一致，案例中A公司的腐植酸鉀的總養分含量高于工信部的《礦物源腐植酸有機肥料》（HG/T 5602-2019）標準，按照歸類決定的邏輯可能被歸入化肥。但是同樣的產品總養分含量又低于農業部的化肥認定標準，所以無法被認定為化肥，也就申領不來化肥登記證。這就讓A公司陷入了困境，也就是說，按照化工產品將腐植酸鉀歸入3824，A公司會被海關質疑有違規嫌疑；如果A公司認可海關歸類意見，修改稅號為3105，由于其產品達不到農業部的肥料認定標準，申請不到肥料登記證，改了稅號也無法通關，還可能引發海關、稅務的處罰風險，以及違法生產加工化肥的違規風險。
3.假如A公司最終被認定歸類錯誤可能承擔的法律責任
根據海關法律規定，如實準確向海關申報進出口商品稅號是企業的義務，違反申報規定一經查實的，企業將承擔相應的行政責任甚至刑事責任。
案例中，A公司申報的稅號為3824.9999，該稅號下的出口退稅率為0，不需要進行檢驗檢疫；海關認為應歸入的稅號為3105.9010，該稅號下的出口退稅率為13%，需要出口檢驗檢疫。從行政責任角度，A公司稅號申報錯誤的行為既違反了《進出口商品檢驗法》（以下簡稱《商檢法》）第三十二條的規定，也構成《海關行政處罰實施條例》第十五條第五項的規定。
《商檢法》第三十二條：“違反本法規定，將必須經商檢機構檢驗的進口商品未報經檢驗而擅自銷售或者使用的，或者將必須經商檢機構檢驗的出口商品未報經檢驗合格而擅自出口的，由商檢機構沒收違法所得，并處貨值金額百分之五以百分之二十以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。”
《海關行政處罰實施條例》第十五條第五項規定：“進出口貨物的品名、稅則號列、數量、規格、價格、貿易方式、原產地、啟運地、運抵地、最終目的地或者其他應當申報的項目未申報或者申報不實的，分別依照下列規定予以處罰，有違法所得的，沒收違法所得：……（五）影響國家外匯、出口退稅管理的，處申報價格10%以上50%以下罰款”。
這里實際上出現了法條競合，也就是稅號申報錯誤的同一行為同時違反了《進出口商品檢驗法》、《海關行政處罰實施條例》的相關規定，在此情況下，海關一般會依據《進出口商品檢驗法》第三十二條的規定定性處罰，在處罰決定書中提及申報不實影響出口退稅管理的事實情況，并在之后通報稅務主管部門。
此外，如果案例中A公司被證實存在逃避進出口商品檢驗檢疫的主觀故意并且構成起刑點，該事項還可能作為刑事案件被立案偵查并移交檢察機關處理。刑事責任的厘清相較于行政責任更加復雜，涉及到不同部門的管轄與分工，也涉及以何種罪名立案偵查以及定罪量刑等問題，有機會專題討論。
三、解決思路
案例爭議點集中在商品本身，化肥行業認定標準的不統一以及海關對于商品歸類意見的前后不同都增加了事項的復雜性，某種程度上不是簡單的誰對誰錯問題，需要綜合考量、謹慎處理，找到共贏的問題解決思路。
1.從海關角度，多年以來企業普遍將腐植酸鉀歸入3824申報出口，海關沒有提出異議。近年來為了貫徹落實國家出口管制政策，海關加強了對出口化肥的監管，在此情況下，宜先對腐植酸鉀的商品歸類問題予以統一規范，給予企業自主糾錯與整改的空間，避免激化矛盾，引發復議或訴訟風險。
2.從國家主管部門與行業協會角度，需要加強溝通與協調，關注行業內疑難、復雜問題，從政策、制度層面采取措施以完善、統一化肥認定標準，最大化減少規定間的交叉與空白，從而紓企解困，助力貿易便利化發展。
3.從企業角度，需要主動加強與海關、主管部門、行業協會的溝通，及時表達訴求，積極解釋產品情況并提供證據支持，必要時尋求專業律師介入，以期高效溝通與解決問題。
四、律師小結
本期筆記圍繞一起腐植酸鉀商品歸類爭議案例進行討論。案例中，A公司、B海關把同一出口貨物（“腐植酸鉀”）歸入了不同商品編碼下，兩個商品編碼在是否適用檢驗檢疫措施以及出口退稅政策上有所不同，由此引發了海關稽查與行政調查。
案例是筆者總結辦理過的案例，參考了海關官網信息，吸收了實務中與海關、企業溝通交流信息的基礎上編寫而成。雖然該類案件事實部分并不復雜，不過放在國家出口管控政策和行業長期、普遍性問題的背景下去考量，處理起來實則具有復雜性和疑難性，在實務中也確實存在爭議，基于此我們對案例設定了開放式結局，目的在于拋磚引玉，引發思考。
特別需要提示企業的是，海關對于此類事項往往采用自上而下、專案查辦的方式，企業需要建立健全合規運營體系以及應急處理機制，加強事前研判和風險防控，做到早發現早應對，以充分發揮海關主動披露政策紅利。一旦海關啟動稽查程序甚至行政案件程序，企業就失去了主動披露與自主糾錯的先機。
（本文案例、正文均為原創，引用或轉載請標注作者及來源）
