兩萬字逐條解讀《危害稅收征管案件司法解釋》（三）
作者：劉云剛 樊聰穎 2024-04-03本篇系本系列解讀第三篇，主要是關于偽造、出售偽造的發票，偽造、擅自制造、出售偽造、擅自制造的發票，非法出售發票，非法購買、購買偽造的發票，以及明知偽造而持有發票等犯罪相關司法解釋的解讀。
正如前文所述，行為人對不同發票采取的不同行為（如偽造或擅自制造，出售，購買、持有和虛開），涉嫌不同罪名。具體而言：
1、刑法對偽造、出售偽造（偽造，擅自制造或者出售偽造、擅自制造）的發票的行為，根據發票類型的不同，分別規定了三個罪名。將偽造或者出售偽造的增值稅專用發票的行為規定為偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪；將偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的行為規定為非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪；將偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的除增值稅專用發票或者可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的其他發票的行為規定為非法制造、出售非法制造的發票罪。具體詳見下表。
2、刑法對非法出售發票的行為，根據發票類型的不同，分別規定了三個罪名。將非法出售增值稅專用發票的行為規定為非法出售增值稅專用發票罪；將非法出售可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票規定為非法出售用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪；將非法出售除增值稅專用發票或者可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的其他發票的行為規定為非法出售發票罪。具體詳見下表。
需要進一步說明的是，對于出售行為而言，如出售的發票是偽造或者擅自制造的發票（俗稱假發票），刑法根據發票類型的不同，分別規定偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪，非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪，非法制造、出售非法制造的發票罪等三個罪名；如出售的發票是合法制造的發票（俗稱真發票），則根據發票類型的不同，分別規定為非法制造、出售非法制造的發票罪，非法出售用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪，非法出售發票罪等三個罪名。
3、刑法對非法購買、購買偽造發票的行為，不再區分發票真假，將購買增值稅專用發票的行為統一規定為非法購買增值稅專用發票、購買偽造的增值稅專用發票罪；對非法購買、購買偽造的可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，以及除增值稅專用發票或者可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的其他發票的行為，不認為是犯罪，沒有規定罪名。具體詳見下表。
4、刑法對明知偽造而持有發票的行為，不區分發票類型，統一規定為持有偽造的發票罪。具體詳見下表。
本司法解釋用9個條款（第10-18條）對刑法第205-210條規定的10個發票相關的犯罪進行解釋。具體詳見下表。
行文至此，對解讀（二）作個補充，虛開各類發票的追訴標準和量刑及情節如下：
第十四條 偽造或者出售偽造的增值稅專用發票，具有下列情形之一的，應當依照刑法第二百零六條的規定定罪處罰：
（一）票面稅額十萬元以上的；
（二）偽造或者出售偽造的增值稅專用發票十份以上且票面稅額六萬元以上的；
（三）違法所得一萬元以上的。
偽造或者出售偽造的增值稅專用發票票面稅額五十萬元以上的，或者五十份以上且票面稅額三十萬元以上的，應當認定為刑法第二百零六條第一款規定的“數量較大”。
五年內因偽造或者出售偽造的增值稅專用發票受過刑事處罰或者二次以上行政處罰，又實施偽造或者出售偽造的增值稅專用發票行為，票面稅額達到本條第二款規定的標準60%以上的，或者違法所得五萬元以上的，應當認定為刑法第二百零六條第一款規定的“其他嚴重情節”。
偽造或者出售偽造的增值稅專用發票票面稅額五百萬元以上的，或者五百份以上且票面稅額三百萬元以上的，應當認定為刑法第二百零六條第一款規定的“數量巨大”。
五年內因偽造或者出售偽造的增值稅專用發票受過刑事處罰或者二次以上行政處罰，又實施偽造或者出售偽造的增值稅專用發票行為，票面稅額達到本條第四款規定的標準60%以上的，或者違法所得五十萬元以上的，應當認定為刑法第二百零六條第一款規定的“其他特別嚴重情節”。
偽造并出售同一增值稅專用發票的，以偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪論處，數量不重復計算。
變造增值稅專用發票的，按照偽造增值稅專用發票論處。
解讀：
1、本條是對偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪的解釋。
2、本條第1款規定了偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪的立案追訴標準。《刑事案件立案追訴標準（二）》第58條規定了偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪的立案追訴標準。本條第1款完全沿用了第58條的規定，具體有3種情形：一是，票面稅額10萬元以上；二是，偽造或者出售偽造的增值稅專用發票10份以上且票面稅額6萬元以上；三是，違法所得1萬元以上。僅將第58條第3項中的“非法獲利”修改為“違法所得”。之所以如此，是因為前者并非刑法中的法定概念，后者是刑法中的法定概念。對違法所得，刑法規定應當追繳或責令退賠；對非法獲利，刑法沒有規定法律后果。
3.1、本條第2款規定了“數量較大”的標準，主要有2項：偽造或者出售偽造的增值稅專用發票票面稅額50萬元以上；或50份以上且票面稅額30萬元以上。
3.2、《虛開增值稅專用發票罪司法解釋》第2條第3款規定，偽造或者出售偽造的增值稅專用發票100份以上或者票面額累計50萬元以上，屬于“數量較大”。相對于《虛開增值稅專用發票罪司法解釋》第2條第3款的規定，本條第2款維持了票面稅額50萬元以上的稅額標準，將份數標準降低為50份（但稅額不低于30萬元），這對偽造或者出售偽造的增值稅專用發票行為有一定遏制作用。
4.1、本條第3款規定了“其他嚴重情節”的標準，主要有2項：5年內再犯，且票面稅額達到本條第2款規定的標準60%（也即稅額30萬元，或者50份且稅額18萬元，份數不打折）；或違法所得5萬元以上。
4.2、《虛開增值稅專用發票罪司法解釋》第2條第3款規定，偽造并出售偽造的增值稅專用發票60份以上或者票面額累計30萬元以上，屬于“其他嚴重情節”。該規定采取“行為疊加，數量打折”方式規定“其他嚴重情節”情形，也就是偽造并且出售偽造的增值稅專用發票的，發票份數或票面金額不低于立案追訴標準60%的，屬于“其他嚴重情形”。本條第3款放棄了這種立法模式，根據再犯從嚴原則規定，5年內再犯本罪的，“其他嚴重情節”的標準降低為立案追訴標準的60%。應該說，這種立法模式更有法理基礎。
5、本條4款規定了“數量巨大”的標準，主要有2項：偽造或者出售偽造的增值稅專用發票票面稅額500萬元以上，或者500份以上且票面稅額300萬元以上。《虛開增值稅專用發票罪司法解釋》第2條第4款規定，偽造或者出售偽造的增值稅專用發票500份以上或者票面額累計250萬元以上，屬于“數量巨大”。
6、本條第5款規定了“其他特別嚴重情節”的標準，主要有3項：5年內再犯同罪，且票面稅額達到本條第4款規定的標準60%（也即稅額300萬元，或者500份以上且票面稅額180萬元以上，份數不打折）；或違法所得50萬元以上。《虛開增值稅專用發票罪司法解釋》第2條第4款規定，偽造并出售偽造的增值稅專用發票300份以上或者票面額累計200萬元以上，屬于“其他特別嚴重情節”。
7、本條第6款規定先偽造再出售同一增值稅專用發票的處理，首先，以偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪論處；其次，偽造并出售的，發票份數和票面稅額不重復計算。該規定與《虛開增值稅專用發票罪司法解釋》第2條第6款相比保持不變。
8、本條第7款規定，變造增值稅專用發票的，按照偽造增值稅專用發票論處。
9、刑法對偽造（非法制造）或者出售偽造（非法制造）發票的行為，根據發票類型的不同，規定了3個罪名，其立案追訴標準和量刑及情節如下：
第十五條 非法出售增值稅專用發票的，依照本解釋第十四條的定罪量刑標準定罪處罰。
解讀：
1、本條是對非法出售增值稅專用發票罪的解釋，屬于新增內容。
2、非法出售增值稅專用發票罪與偽造和出售偽造的增值稅專用發票罪的量刑標準一致，均為構成犯罪，處3年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處2萬元以上20萬元以下罰金；數量較大的，處3年以上10年以下有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金；數量巨大的，處10年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金或者沒收財產。因此，本條規定，非法出售增值稅專用發票的，依照本司法解釋第14條關于偽造和出售偽造的增值稅專用發票的定罪量刑標準定罪處罰。
3、刑法對非法出售發票行為，根據發票不同類型，規定了3個罪名，其立案追訴標準和量刑及情節如下：
第十六條 非法購買增值稅專用發票或者購買偽造的增值稅專用發票票面稅額二十萬元以上的，或者二十份以上且票面稅額十萬元以上的，應當依照刑法第二百零八條第一款的規定定罪處罰。
非法購買真、偽兩種增值稅專用發票的，數額累計計算，不實行數罪并罰。
購買偽造的增值稅專用發票又出售的，以出售偽造的增值稅專用發票罪定罪處罰；非法購買增值稅專用發票用于騙取抵扣稅款或者騙取出口退稅款，同時構成非法購買增值稅專用發票罪與虛開增值稅專用發票罪、騙取出口退稅罪的，依照處罰較重的規定定罪處罰。
解讀：
1、本條是對非法購買增值稅專用發票、購買偽造的增值稅專用發票的解釋。
2、本條第1款與《刑事案件立案追訴標準（二）》第60條的規定一致。第60條規定，非法購買增值稅專用發票或者購買偽造的增值稅專用發票20份以上且票面稅額在10萬元以上或票面稅額累計在20萬元以上的，應立案追訴。
3、本條第2款的規定沿用《虛開增值稅專用發票罪司法解釋》第4條第3款的規定。該款規定，非法購買真、偽兩種增值稅專用發票的，數額累計計算，不實行數罪并罰。其實，非法購買增值稅專用發票（真發票）和購買偽造的增值稅專用發票（假發票）屬于同一罪名，行為人同時實施該選擇性罪名中的兩個犯罪行為的，不構成數罪，無需并罰。因此，對于非法購買真、偽兩種增值稅專用發票的，應當累計計算數額，如符合該罪立案追訴標準，則應立案追訴。
4.1、本條第3款規定，購買偽造的增值稅專用發票又出售的，以出售偽造的增值稅專用發票罪定罪處罰。行為人明知是偽造的增值稅專用發票購買后又將其對外出售的，其行為符合購買偽造的增值稅專用發票罪及出售偽造的增值稅專用發票罪，屬于牽連犯。購買是手段，出售是目的，兩者存在牽連關系，對于牽連犯，理論上應擇一重罪論處。購買偽造的增值稅專用發票是輕罪（5年以下），出售偽造的增值稅專用發票罪是重罪（3年以下，或3至10年，或10年以上，或無期徒刑）。因此，先購買偽造的增值稅專用發票又出售的，應按重罪論處。不過，也有學說認為，對于牽連犯，應當擇一重罪從重處罰，以體現牽連犯實質數罪的特征。本條第3款規定購買偽造的增值稅專用發票又出售的擇一重罪論處，按照出售偽造的增值稅專用發票罪定罪量刑，而沒有規定應當從重論處，這使得購買偽造的增值稅專用發票的行為并未體現在定罪量刑的過程中，略失公平。
4.2、本條第3款規定，非法購買增值稅專用發票用于騙取抵扣稅款或者騙取出口退稅款，同時構成非法購買增值稅專用發票罪與虛開增值稅專用發票罪、騙取出口退稅罪的，依照處罰較重的規定定罪處罰。根據上述規定，非法購買增值稅專用發票用于騙取抵扣稅款或騙取出口退稅款的，可能涉嫌3種犯罪：一是，非法購買增值稅專用發票罪；二是，虛開增值稅專用發票罪；三是，騙取出口退稅罪。在同時構成上述3種犯罪時，不實行數罪并罰，而是擇一重罪定罪處罰。
4.3、在同時構成上述3種犯罪時，不是根據3種犯罪法定刑輕重擇較重者處罰，而是根據3種罪的犯罪構成和犯罪事實確定刑罰，擇較重者處罰。
第十七條 偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，具有下列情形之一的，應當依照刑法第二百零九條第一款的規定定罪處罰：
（一）票面可以退稅、抵扣稅額十萬元以上的；
（二）偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的發票十份以上且票面可以退稅、抵扣稅額六萬元以上的；
（三）違法所得一萬元以上的。
偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票票面可以退稅、抵扣稅額五十萬元以上的，或者五十份以上且票面可以退稅、抵扣稅額三十萬元以上的，應當認定為刑法第二百零九條第一款規定的“數量巨大”；偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票票面可以退稅、抵扣稅額五百萬元以上的，或者五百份以上且票面可以退稅、抵扣稅額三百萬元以上的，應當認定為刑法第二百零九條第一款規定的“數量特別巨大”。
偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造刑法第二百零九條第二款規定的發票，具有下列情形之一的，應當依照該款的規定定罪處罰：
（一）票面金額五十萬元以上的；
（二）偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造發票一百份以上且票面金額三十萬元以上的；
（三）違法所得一萬元以上的。
偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造刑法第二百零九條第二款規定的發票，具有下列情形之一的，應當認定為“情節嚴重”：
（一）票面金額二百五十萬元以上的；
（二）偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造發票五百份以上且票面金額一百五十萬元以上的；
（三）違法所得五萬元以上的。
非法出售用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的，定罪量刑標準依照本條第一、二款的規定執行。
非法出售增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的發票的，定罪量刑標準依照本條第三、四款的規定執行。
解讀：
1.1、本條是對非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票的解釋。
1.2、理解非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪，要注意兩點：一是，本罪規范的發票是用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，不是增值稅專用發票，也不是除增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的其他發票。如果非法制造、出售非法制造的增值稅專用發票，以偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪論處；如果非法制造、出售非法制造的除增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的其他發票，則以非法制造、出售非法制造的發票罪論處。二是，如果出售的不是偽造、擅自制造的發票，而是真發票，則出售增值稅專用發票按非法出售增值稅專用發票罪論處，出售可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票按非法出售用于騙取出口退稅、抵扣稅款罪論處；出售增值稅專用發票、可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的其他發票按非法出售發票罪論處。
2、本條第1款是對非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪立案追訴標準的規定，其與《刑事案件立案追訴標準（二）》第61條規定的立案追訴標準一致，除了將非法獲利改為違法所得外。
3.1、本條第2款是對非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪“數量巨大”、“數量特別巨大”的解釋。
3.2、具有以下情形之一的，認定構成“數量巨大”：一是，發票票面可以退稅、抵扣稅額50萬元以上；二是，發票50份以上且票面可以退稅、抵扣稅額30萬元以上。《虛開增值稅專用發票司法解釋》第6條規定的“數量巨大”標準為200份，無稅額要求。本條規定從稅額方面規定“數量巨大”的標準，更符合本罪立法目的。
3.3、具有以下情形之一的，認定構成“數量特別巨大”：一是，發票票面可以退稅、抵扣稅額500萬元以上；二是，發票500份以上且票面可以退稅、抵扣稅額300萬元以上。《虛開增值稅專用發票司法解釋》第6條規定的“數量特別巨大”的標準為1000份，無稅額要求。
4.1、本條第3款是對非法制造、出售非法制造的發票罪立案追訴標準的規定，其與《刑事案件立案追訴標準（二）》第62條規定的立案追訴標準一致，除將非法獲利改為違法所得以及個別文字性修改外。
5、本條第4款是對非法制造、出售非法制造的發票罪“情節嚴重”情形的解釋，“情節嚴重”主要有3種情形：一、票面金額250萬元以上的；二、發票500份以上且票面金額150萬元以上的；三、違法所得5萬元以上的。
6、本條第5款規定，非法出售可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的，按非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪的定罪量刑標準執行。
7、本條第6款規定，非法出售增值稅專用發票、可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的其他發票的，按非法制造、出售非法制造的發票罪的定罪量刑標準執行。
8、刑法對非法出售發票（真發票）的行為，根據發票類型的不同，規定了3個罪名，其立案追訴標準與量刑及情節具體如下：
第十八條 具有下列情形之一的，應當認定為刑法第二百一十條之一第一款規定的“數量較大”：
（一）持有偽造的增值稅專用發票或者可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票票面稅額五十萬元以上的；或者五十份以上且票面稅額二十五萬元以上的；
（二）持有偽造的前項規定以外的其他發票票面金額一百萬元以上的，或者一百份以上且票面金額五十萬元以上的。
持有的偽造發票數量、票面稅額或者票面金額達到前款規定的標準五倍以上的，應當認定為刑法第二百一十條之一第一款規定的“數量巨大”。
解讀：
1、本條是對持有偽造的發票罪“數量較大”和“數量巨大”標準的解釋。理解持有偽造的發票罪需要注意的是，不管持有偽造的發票是增值稅專用發票，還是可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，或者是除增值稅專用發票、可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的其他發票，都以本罪論處。雖然持有偽造的發票類型不同，均以本罪論處，但是不同類型的發票，本罪立案追訴標準、“數量較大”和“數量巨大”標準不同。
2、《刑事立案追訴標準（二）》第65條區分不同的發票類型規定了本罪的立案追訴標準。如持有偽造的發票是增值稅專用發票或者可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，那么，50份以上且發票票面稅額累計25萬元以上，或發票票面稅額累計50萬元以上的，應立案追訴；如持有偽造的發票是除增值稅專用發票或者可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票以外的其他發票，那么，100份以上且票面金額在50萬元以上，或發票票面金額累計在100萬元以上的，應立案追訴。
3、本條第1款規定，具有下列情形之一的，應當認定為“數量較大”：一是，持有偽造的增值稅專用發票或者可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票票面稅額50萬元以上的；或者50份以上且票面稅額25萬元以上；二是，持有偽造的前項規定以外的其他發票票面金額100萬元以上的，或者100份以上且票面金額50萬元以上的。上述規定區分不同的發票類型，作出不同規定。
4、本條第2款規定，持有的偽造發票數量、票面稅額或者票面金額達到前款規定的標準5倍以上的，應當認定為“數量巨大”。即，持有偽造的增值稅專用發票或者可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票票面稅額250萬元以上的；或者250份以上且票面稅額125萬元以上，以及持有偽造的前項規定以外的其他發票票面金額500萬元以上的，或者500份以上且票面金額250萬元以上的，均應認定為“數量巨大”。
5、雖然刑法對持有偽造的發票只規定了一個罪名，但本司法解釋和《立案追訴標準（二）》對持有不同類型的發票，規定了不同的立案追訴標準和量刑及情節。本司法解釋和《立案追訴標準（二）》將發票分為兩類，一類是增值稅專用發票或可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票；另一類是除前述以外的其他發票，并分別規定了不同的立案追訴標準和量刑及情節，具體如下：
前文以發票制造、出售、購買、開具和持有等環節為維度，對不同環節發票犯罪的立案追訴標準和量刑及情節進行了總結。現在以發票類型為維度，對不同類型發票的立案追訴標準和量刑及情節進行總結。
（1）增值稅專用發票相關犯罪立案追訴標準和量刑及情節
對增值稅專用發票，刑法從制造、出售、購買、持有和虛開等五個環節規定了5個罪名，其立案追訴標準和主要量刑及情節如下：
（2）用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票相關犯罪追訴標準和量刑及情節
刑法對用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票從制造、出售、持有和虛開等4個環節規定了4個罪名，其立案追訴標準和量刑及情節如下：
（3）除增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票外的其他發票相關犯罪追訴標準和量刑及情節
刑法對其他發票從制造、出售、持有和開具等4個環節規定了4個罪名，其立案追訴標準和量刑及情節如下：
第十九條 明知他人實施危害稅收征管犯罪而仍為其提供賬號、資信證明或者其他幫助的，以相應犯罪的共犯論處。
解讀：
1、本條是對危害稅收征管犯罪共犯的解釋。
2、刑法對共同犯罪及其處理有明確的規定，還特別規定了走私罪、保險詐騙罪、貪污罪等犯罪共犯的處理。考慮到刑法分則未對危害稅收征管犯罪共犯作出規定，以及危害稅收征管犯罪大量存在共同犯罪情形，作出上述規定。本條除規定提供賬號、資信證明外，沒有進一步規定具體幫助行為，指引作用略有不足。
3、如果幫助他人實施稅收違法行為尚未構成犯罪的，則根據《稅收征管法實施細則》第93條和第98條的規定處理。《稅收征管法實施細則》第93條規定，為納稅人、扣繳義務人非法提供銀行賬戶、發票、證明或者其他方便，導致未繳、少繳稅款或者騙取國家出口退稅款的，稅務機關除沒收其違法所得外，可以處未繳、少繳或者騙取的稅款1倍以下的罰款；《稅收征管法實施細則》第98條規定，稅務代理人違反稅收法律、行政法規，造成納稅人未繳或者少繳稅款的，除由納稅人繳納或者補繳應納稅款、滯納金外，對稅務代理人處納稅人未繳或者少繳稅款50%以上3倍以下的罰款。
第二十條 單位實施危害稅收征管犯罪的定罪量刑標準，依照本解釋規定的標準執行。
解讀：
1、本條是對單位實施危害稅收征管犯罪定罪量刑標準的解釋。
2、在危害稅收征管14種犯罪中，除抗稅罪外，刑法對其他13種犯罪都規定，單位犯罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，依照各罪的規定處罰。本條進一步明確，對單位實施危害稅收征管犯罪的定罪量刑標準按照本司法解釋規定標準執行，完善了單位犯罪的處罰制度。
第二十一條 實施危害稅收征管犯罪，造成國家稅款損失，行為人補繳稅款、挽回稅收損失，有效合規整改的，可以從寬處罰；犯罪情節輕微不需要判處刑罰的，可以不起訴或者免予刑事處罰；情節顯著輕微危害不大的，不作為犯罪處理。
對于實施本解釋規定的相關行為被不起訴或者免予刑事處罰，需要給予行政處罰、政務處分或者其他處分的，依法移送有關主管機關處理。有關主管機關應當將處理結果及時通知人民檢察院、人民法院。
解讀：
1、本條第1款是對危害稅收征管犯罪從寬、不起訴、免于刑事處罰和不作為犯罪的解釋。
2、本條第1款規定，實施危害稅收征管犯罪，造成國家稅款損失，行為人補繳稅款、挽回稅收損失，有效合規整改的，可以從寬處罰。首次在危害稅收征管犯罪司法解釋中確定合規從寬處罰制度。從寬處罰應具備3個條件，一是，補繳稅款；二是，挽回稅收損失；三是，有效合規整改。挽回稅收損失應該是指繳納滯納金，罰款不屬于稅收損失。從寬處罰條件關鍵在于有效合規整改。嫌疑人或被告人可以委托稅務專業機構建立稅務合規體系，并對稅務合規運行出具專項意見，以此證明已經有效合規整改。如果司法機關認定已經有效合規整改，則應從輕、減輕或免除處罰。
3、本條第1款規定，犯罪情節輕微不需要判處刑罰的，可以不起訴或者免予刑事處罰；情節顯著輕微危害不大的，不作為犯罪處理。但未進一步規定犯罪情節輕微不需要判處刑罰以及情節顯著輕微危害不大的具體情形，指引作用略顯不足。
4、本條第2款規定，對相關行為不起訴或者免于刑事處罰，需要給予行政處罰、政務處分或者其他處分的，依法移送有關主管機關處理。上述規定區分行政職能和司法職能，行政職能由行政機關行使。如果需要給予納稅人行政處罰，則依法移送主管稅務機關；如果需要給予公職人員政務處分的，則依法移送主管機關。當然，由檢察院和法院來判斷是否需要給予行政處罰、政務處分或其他處分，不屬于司法機關的職權。司法機關可以全部移送，至于是否需要給予行政處罰、政務處分或其他處分的，由其主管機關決定，并將處理結果及時通知檢察院和法院。
第二十二條 本解釋自2024年3月20日起施行。《最高人民法院關于適用〈全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》（法發〔1996〕30號）、《最高人民法院關于審理騙取出口退稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》（法釋〔2002〕30號）、《最高人民法院關于審理偷稅、抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》（法釋〔2002〕33號）同時廢止；最高人民法院、最高人民檢察院以前發布的司法解釋與本解釋不一致的，以本解釋為準。
解讀：
1、本條除廢止法發（1996）30號，法釋（2002）30號和法釋（2002）33號外，還規定兩高以前發布的司法解釋與本司法解釋不一致的，以本司法解釋為準。換言之，自2024年3月20日（本司法解釋施行日）起，本司法解釋是辦理危害稅收征管刑事案件所依據的唯一解釋，除非頒布新的司法解釋。
2.1、自本司法解釋施行日起，稅務機關尚未決定將逃稅案件移送公安機關的，應該根據本司法解釋重新評估是否符合移送條件。重點是評估本司法解釋對計算逃稅比例的影響。根據本司法解釋第4條第2款的規定，應納稅額不包括海關代征的增值稅、消費稅、關稅等及納稅人依法預繳的稅額。如果扣除上述稅額后逃稅比例發生變化，則根據新的逃稅比例作出是否移送司法機關的決定。
2.2、對于納稅人（犯罪嫌疑人）提出延期、分期補繳稅款、繳納滯納金和履行罰款決定的，應及時根據具體情況進行審批。如果不予批準的，則根據逃稅罪立案追訴標準作出是否移送司法機關的決定；如果批準的，則應根據納稅人是否按批準后期限補繳稅款、繳納滯納金和履行罰款決定的情況，作出是否移送司法機關的決定。
3、自本司法解釋施行日起，稅務機關尚未下達追繳通知的，公安機關對逃稅罪應不予立案；公安機關已立案偵查的逃稅罪案件中，稅務機關沒有下達追繳通知的，公安機關應依法撤銷案件。
4.1、自本司法解釋施行日起，公安機關尚未對逃稅罪案件移送起訴的，應該根據本司法解釋重新計算逃稅數額和逃稅比例，并根據新的逃稅數額和逃稅比例作出處理。如根據本司法解釋重新計算的逃稅數額和逃稅比例未達到立案追訴標準，則應作出不移送起訴的決定。
4.2、自本司法解釋施行日起，檢察機關對逃稅罪案件尚未提起公訴，應根據本司法解釋重新計算逃稅數額和逃稅比例，并根據新的逃稅數額和逃稅比例作出處理。如根據本司法解釋重新計算的逃稅數額和逃稅比例未達到立案追訴標準，則應作出不起訴的決定。
4.3、自本司法解釋施行日起，法院尚未對逃稅罪案件作出判決的，應根據本司法解釋重新計算逃稅數額和逃稅比例，并根據新的逃稅數額和逃稅比例作出判決。如根據本司法解釋重新計算的逃稅數額和逃稅比例未達到立案追訴標準，則應作出無罪的決定。
5、自本司法解釋施行日起，如根據本司法解釋重新計算逃稅比例和逃稅數額導致納稅人行政責任、刑事責任更重的，應該根據從舊兼從輕原則，適用原相關司法解釋和司法文件。
（完）
實習生趙燦暢對本系列解讀作出了貢獻。
