差旅費支出合規指引（上）—稅務基礎篇
作者：全開明 袁葦 謝美山 2022-08-23《差旅費費用支出合規指引》分為上下篇，上篇分析差旅費中稅務基礎規定等內容，下篇著重分析差旅費支出標準問題。差旅費的稅務政策深刻影響著其合規使用與依法納稅，梳理稅務基礎將大大提高企業對于差旅費納稅問題的把控力度。同時，差旅費因多票報銷體系，要求企業建立完善的差旅費管理制度，其中差旅費支出標準將成為該制度的核心，將助力企業有效管理差旅成本，面對“以數治稅”的監管需求，差旅費支出的合規性也是監管重點所在。關于企業差旅費支出標準，財政部的中央層面規定及各省市財政廳/局的地方層面規定將提供有力的參照。
一、差旅費的定義與基本范圍
根據《中央和國家機關差旅費管理辦法》相關規定及差旅實踐，差旅費是指工作?員臨時到常駐地以外地區公務出差所發生的城市間交通費、住宿費、伙食補助費、市內交通費、車輛費、補貼和公雜費等各項費用。 （一）城市間交通費：是指工作?員因公到常駐地以外地區出差乘坐火車、輪船、飛機等交通工具所發生的費用。 （二）住宿費：是指工作?員因公出差期間?住賓館（包括飯店、招待所，下同）發生的房租費?。 （三）伙食補助費：是指對工作?員在因公出差期間給予的伙食補助費?。 （四）市內交通費：是指工作?員因公出差期間發生的市內交通費?。 （五）車輛費：是指出差途中所使用車輛的加油費、停車費、過路費等費用。 （六）補貼：是指交通補貼、因出差影響就餐的誤餐補貼等費用。 （七）公雜費：是指訂票費、經批準發生的簽轉或退票費、交通意外保險費等費用。 差旅費因含有增值服務的支出而涉及增值稅，因屬于企業經常性支出而涉及企業所得稅，因含有個人費用補貼涉及個人所得稅，這些稅收政策影響著差旅費的合規使用及報銷，也直接關乎企業的稅收成本。
二、差旅費在增值稅中進項扣除規定
（一）交通費 1.增值稅專用發票
《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）第二十五條第一項規定：“下列進項稅額準予從銷項稅額中抵扣： （一）從銷售方取得的增值稅專用發票（含稅控機動車銷售統一發票，下同）上注明的增值稅額。” 2.通行費發票
《關于收費公路通行費電子票據開具匯總等有關事項的公告》（交通運輸部公告2020年第24號）第六條第一、二項規定：“通行費電子票據其他規定。 （一）通行費電子票據作為電子會計憑證具有與紙質會計憑證同等法律效力，是單位財務收支和會計核算的原始憑證，在滿足相關條件基礎上，單位可以僅使用通行費電子票據進行報銷入賬歸檔，不再打印紙質件。具體報銷入賬和歸檔管理按照《財政部、國家檔案局關于規范電子會計憑證報銷入賬歸檔的通知》（財會〔2020〕6號）執行。 （二）收費公路通行費增值稅進項抵扣事項按照現行增值稅政策有關規定執行。增值稅一般納稅人申報抵扣的通行費電子發票進項稅額，在納稅申報時應當填寫在《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（本期進項稅額明細）中‘認證相符的增值稅專用發票’相關欄次中。” 《財政部、稅務總局關于租入固定資產進項稅額抵扣等增值稅政策的通知》（財稅〔2017〕90號）第七條第二項規定：“自2018年1月1日起，納稅人支付的道路、橋、閘通行費，按照以下規定抵扣進項稅額：（二）納稅人支付的橋、閘通行費，暫憑取得的通行費發票上注明的收費金額按照下列公式計算可抵扣的進項稅額：橋、閘通行費可抵扣進項稅額＝橋、閘通行費發票上注明的金額÷（1＋5%）×5%。”
3.國內旅客運輸的普通發票
《財政部、稅務總局、海關總署關于深化增值稅改革有關政策的公告》（財政部、稅務總局、海關總署公告2019年第39號）第六條第一項規定：“納稅人購進國內旅客運輸服務，其進項稅額允許從銷項稅額中抵扣。 （一）納稅人未取得增值稅專用發票的，暫按照以下規定確定進項稅額： 1.取得增值稅電子普通發票的，為發票上注明的稅額； 2.取得注明旅客身份信息的航空運輸電子客票行程單的，為按照下列公式計算進項稅額： 航空旅客運輸進項稅額=（票價+燃油附加費）÷（1+9%）×9% 3.取得注明旅客身份信息的鐵路車票的，為按照下列公式計算的進項稅額： 鐵路旅客運輸進項稅額=票面金額÷（1+9%）×9% 4.取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的，按照下列公式計算進項稅額：公路、水路等其他旅客運輸進項稅額=票面金額÷（1+3%）×3%。”
4.不可以抵扣進項稅
《國家稅務總局關于國內旅客運輸服務進項稅抵扣等增值稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2019年第31號）第一條規定：“關于國內旅客運輸服務進項稅抵扣： （一）《財政部、稅務總局、海關總署關于深化增值稅改革有關政策的公告》（財政部 稅務總局 海關總署公告2019年第39號）第六條所稱‘國內旅客運輸服務’，限于與本單位簽訂了勞動合同的員工，以及本單位作為用工單位接受的勞務派遣員工發生的國內旅客運輸服務。【員工范圍的限制】 （二）納稅人購進國內旅客運輸服務，以取得的增值稅電子普通發票上注明的稅額為進項稅額的，增值稅電子普通發票上注明的購買方“名稱”“納稅人識別號”等信息，應當與實際抵扣稅款的納稅人一致，否則不予抵扣。【開票信息要求的限制】 （三）納稅人允許抵扣的國內旅客運輸服務進項稅額，是指納稅人2019年4月1日及以后實際發生【抵扣開始的時間限制】，并取得合法有效增值稅扣稅憑證注明的或依據其計算的增值稅稅額。以增值稅專用發票或增值稅電子普通發票為增值稅扣稅憑證的，為2019年4月1日及以后開具的增值稅專用發票或增值稅電子普通發票。”【發票限制】 《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）第二十七條第一項規定：“下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：【用途限制】 用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產。其中涉及的固定資產、無形資產、不動產，僅指專用于上述項目的固定資產、無形資產（不包括其他權益性無形資產）、不動產。 納稅人的交際應酬消費屬于個人消費。附件4《跨境應稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規定》第一條第一項規定：“中華人民共和國境內（以下稱境內）的單位和個人銷售的下列服務和無形資產，適用增值稅零稅率。【個人消費限制】 國際運輸服務是指：1.在境內載運旅客或者貨物出境；2.在境外載運旅客或者貨物入境；3.在境外載運旅客或者貨物。【運輸區域限制】
（二）車輛費用
《稅務機關代開增值稅專用發票管理辦法(試行)》第二條規定：“代開專用發票是指主管稅務機關為所轄范圍內的增值稅納稅人代開專用發票，其他單位和個人不得代開。”【私車公用模式下出租方為個人的，只能申請代開增值稅普通發票】 《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）第五十三條規定第一項：“納稅人發生應稅行為，應當向索取增值稅專用發票的購買方開具增值稅專用發票，并在增值稅專用發票上分別注明銷售額和銷項稅額。屬于下列情形之一的，不得開具增值稅專用發票：（一）向消費者個人銷售服務、無形資產或者不動產。”【租車給個人，不得開具增值稅專業發票】
（三）住宿費
《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）第二十七條第一項規定：“下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：（一）用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產。其中涉及的固定資產、無形資產、不動產，僅指專用于上述項目的固定資產、無形資產（不包括其他權益性無形資產）、不動產。（二）納稅人的交際應酬消費屬于個人消費。”
（四）餐飲費
《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）第二十七條第六項規定：“下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：（六）購進的貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務。
三、差旅費在企業所得稅中扣除規定
（一）可以直接扣除
《中華人民共和國企業所得稅法》第八條規定：“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。” 《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第三十條規定：“企業所得稅法第八條所稱費用，是指企業在生產經營活動中發生的銷售費用、管理費用和財務費用，已經計入成本的有關費用除外。” （二）只能限額扣除
《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第四十條規定：“企業發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。”第四十三條規定：“企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。”第四十四條規定：“企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。” 《關于廣告費和業務宣傳費支出稅前扣除有關事項的公告》（財政部、稅務總局公告2020年第43號）第一條規定：“一、對化妝品制造或銷售、醫藥制造和飲料制造（不含酒類制造）企業發生的廣告費和業務宣傳費支出,不超過當年銷售（營業）收入30%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉扣除。” （三）需要計入資產計稅依據，不能直接稅前扣除
《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十八條規定：“企業發生的支出應當區分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發生當期直接扣除；資本性支出應當分期扣除或者計入有關資產成本，不得在發生當期直接扣除。企業的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產，不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除。”
四、差旅費在個人所得稅中扣除規定
《征收個人所得稅若干問題的規定》（國稅發[1994]89號）第二條第二項規定：“關于工資、薪金所得的征稅問題 （二）下列不屬于工資、薪金性質的補貼、津貼或者不屬于納稅人本人工資、薪金所得項目的收入，不征稅： １.獨生子女補貼； ２.執行公務員工資制度未納入基本工資總額的補貼、津貼差額和家屬成員的副食品補貼； ３.托兒補助費； ４.差旅費津貼、誤餐補助。 《財政部、國家稅務總局關于誤餐補助范圍確定問題的通知》（財稅字〔1995〕82號）規定：“國稅發[1994］089號文件規定不征稅的誤餐補助，是指按財政部門規定，個人因公在城區、郊區工作，不能在工作單位或返回就餐，確實需要在外就餐的，根據實際誤餐頓數，按規定的標準領取的誤餐費。一些單位以誤餐補助名義發給職工的補貼、津貼，應當并入當月工資、薪金所得計征個人所得稅。” 對于單位給出差人員發的交通費和餐費補貼是否并入當月工資薪金計征個人所得稅，國稅總局相關人員答復，根據現行個人所得稅法和有關政策規定，單位以現金方式給出差人員發放交通費、餐費補貼應征收個人所得稅，但如果單位是根據國家有關一定標準，憑出差人員實際發生的交通費、餐費發票作為公司費用予以報銷，可以不作為個人所得征收個人所得稅。
五、小結
綜上所述，差旅費因含有增值服務的支出而涉及增值稅，該類支出具體分為交通費、車輛費用、住宿費及餐飲費；差旅費因屬于企業經常性支出而涉及企業所得稅稅前扣除問題，主要分為全額扣除、限額扣除、不能直接扣除三種情況；差旅費因含有個人費用補貼涉及個人所得稅征收問題問題，主要分為不需要征收的“差旅費津貼、誤餐補助”，與需要征收的“現金形式發放的非報銷的交通費及餐費補貼”。 企業要深入把握差旅費的稅收政策，規范差旅費的報銷路徑，會計記賬時，不能只附一張發票，還需要附證明差旅費真實性的相關證明材料（包括出差人員姓名、時間、地點、出差目的、支付憑證等）。 實習生熊海濤、陳富成、王子彤對本文也有貢獻。
